Verrechnungspreise: Steuerliche Behandlung / Zusammenfassung

Der Beitrag stellt die Grundzüge der steuerlichen Behandlung von Verrechnungspreisen dar. Erörtert werden hierbei neben den rechtlichen Grundlagen und den Aufzeichnungspflichten, die Steuerpflichtige mit Auslandsbeziehungen zu nahe stehenden Personen zu erfüllen haben, auch die verschiedenen Methoden, die das deutsche Steuerrecht für die Prüfung der Angemessenheit von solchen Verrechnungspreisen kennt.

Die vorerst letzten gesetzlichen Umsetzungen von Verschärfungen aufgrund der Transformation der Anti-Steuervermeidungsrichtlinie der EU (ATAD) in nationales Recht ist durch das ATAD-Umsetzungsgesetz vom 25.6.2021 (BGBl I 2021 S. 2035) sowie das Gesetz zur Modernisierung der Entlastung von Abzugsteuern und der Bescheinigung der Kapitalertragsteuer vom 2.6.2021 (BGBl I 2021, S. 1259) erfolgt. Ferner gab es im Hinblick auf die Dokumentation eine Verschärfung durch das Gesetz zur Umsetzung der DAC-7 Richtlinie v. 20.12.2022 (BGBl. I 2022 S. 2730). Die entsprechenden Änderungen werden auch in einem gesonderten Abschnitt dargestellt. Die neuen gesetzlichen Bestimmungen gelten grundsätzlich seit dem Veranlagungsjahr 2022. Eine erneute Verschärfung im Hinblick auf Finanzierungsbeziehungen hat das Wachstumschancengesetz (BGBl. I 2024 Nr. 108) gebracht.

Unter Verrechnungspreisen werden allgemein die Preise verstanden, die konzernangehörige Unternehmen untereinander für erbrachte Leistungen oder auch Lieferungen berechnen. Seit 2013 wird eine Betriebsstätte nach deutschen außensteuerlichen Bestimmungen dabei wie ein Unternehmen behandelt, obwohl es sich bei einer solchen rein rechtlich um einen unselbstständigen Bestandteil einer Gesellschaft handelt. Da nicht zwingend ein Interessengegensatz zwischen den einzelnen Gesellschaften besteht, kann – zumindest in der Theorie – auf diesem Wege eine Gewinnplanung im Konzern unter Ausnutzung des international unterschiedlichen Steuergefälles erfolgen. In der Praxis bestehen allerdings einige Gründe, warum die Gewinnverlagerung mittels Verrechnungspreisen nur eingeschränkt möglich ist:

• Ein wesentlicher Aspekt ist, dass heute in vielen Unternehmen einzelne Teileinheiten als sog. Profitcenter geführt werden, sodass der Leiter dieser Teileinheit nach dessen wirtschaftlichem Ergebnis beurteilt wird. Falsche Verrechnungspreise würden deshalb sein tatsächliches Ergebnis verzerren, was sich insbesondere oftmals auch auf die Vergütung auswirkt. In der betriebswirtschaftlichen Praxis wird sogar die Unternehmensführung über Verrechnungspreise als Steuerungsinstrument befürwortet.
• Die Finanzverwaltung steht Verrechnungspreisen regelmäßig sehr kritisch gegenüber. Dies gilt nicht nur in Deutschland, sondern auch international, sodass bei einer intensiven Prüfung in mehreren Ländern das Risiko einer Doppelbesteuerung besteht, welche sich dann nur unter großen Einsatz im Wege von Verständigungsverfahren beseitigen lässt.
• Aus betriebswirtschaftlicher Sicht besteht zudem durch falsche Verrechnungspreise die Gefahr, dass es zu Fehlentscheidungen kommt. Diese Fehlentscheidungen können dann erheblich größere negative wirtschaftliche Auswirkungen haben als die beabsichtigte Steuerersparnis.
• Aus deutscher Konzernsicht ist zudem § 312 AktG zu beachten, der zumindest für Aktiengesellschaften (AG) die Pflicht zur Aufstellung und Prüfung eines Abhängigkeitsberichts normiert. In diesem muss der Vorstand der AG bestätigen, dass in den Geschäftsbeziehungen mit verbundenen Unternehmen eine angemessene Gegenleistung gewährt worden ist.^[1]

Die allgemeinen Maßstäbe, an denen zu prüfen ist, ob Verrechnungspreise angemessen sind, finden sich für den nationalen Bereich in § 8 Abs. 3 KStG (Maßstab für die verdeckte Gewinnausschüttung) sowie in Art. 9 OECD-MA (Maßstab des arm's-length).^[2] Dabei ist das Verhältnis dieser beiden Bestimmungen durchaus umstritten und auch von einiger Bedeutung.^[3] Nach § 8 Abs. 3 KStG sind nämlich erheblich strengere formale Maßstäbe anzuwenden als nach Art. 9 OECD-MA. So bedarf es insbesondere bei einem beherrschenden Gesellschafter einer vorherigen klaren und eindeutigen Vereinbarung. Wird deshalb aufgrund des Fehlens einer solchen Vereinbarung eine Korrektur nach Art. 9 OECD-MA durchgeführt, verstößt dies gegen das jeweilige DBA.

Nach Ansicht der Finanzverwaltung ist allerdings davon auszugehen, dass – sofern die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes nach § 1 Abs. 1 AStG zu weitergehenden Berichtigungen als die Anwendung anderer Vorschriften führt – die weiteren Berichtigungen zusätzlich neben der Rechtsfolge der anderen Bestimmungen anzuwenden sind.^[4] Dies betrifft insbesondere die Anwendung des § 1 Abs. 1 AStG neben § 8 Abs. 3 KStG, § 4 Abs. 1 EStG für Entnahmen und Einlagen.^[5]

Die gesetzlichen Grundlagen für die Behandlung von Verrechnungspreisen finden sich an verschiedenen Stellen. Zu beachten sind insbesondere die folgenden steuerrechtlichen Normen^[6]:

• § 1 AStG bestimmt, in welchen Fällen eine Gewinnkorrektur aufgrund von Verre...