Prof. Rolf-Rüdiger Radeisen
3.1 Sachverhalt
Investor I besitzt in Deutschland 2 Immobilien, die er langfristig vermietet.
In Freiburg besitzt er eine gemischt genutzte Immobilie, in der er 800 m² Bürofläche an ein weltweit agierendes erfolgreiches Medienhaus für 16.000 EUR monatlich vermietet. In dem erst vor einigen Jahren errichteten Gebäude befinden sich auch Mietwohnungen mit einer Gesamtfläche von 650 m², die für eine Kaltmiete von 13 EUR/m² vermietet werden. In den unterschiedlich genutzten Teilen des Gebäudes ergeben sich keine signifikanten Unterschiede in der Ausstattung und Baugestaltung.
In München hat I vor wenigen Jahren ein Gebäude errichtet, in dem er im Erdgeschoss Geschäftsräume an einen Lebensmitteleinzelhändler mit einer Nutzfläche von 1.200 m² vermietet. Damit die Räume für diese Zwecke nutzbar sind, ist insbesondere auf eine angemessene Geschosshöhe, besondere Traglast der Bodenplatte und eine besondere technische aufwändige Ausstattung für Kühlräume etc. geachtet worden. Aufgrund der für diesen Bauteil deutlich erhöhten Baukosten wurde eine Nettomiete von 72.000 EUR monatlich vereinbart. In den anderen Geschossen des Gebäudes, die über eine für Mietwohnzwecke angemessene Raumhöhe verfügen, sind 30 Mietwohnungen mit einer Mietwohnfläche von 2.400 m² vermietet. Insgesamt realisiert I für diese Mietwohnungen monatlich 60.000 EUR.
3.2 Fragestellung
I möchte wissen, welche Konsequenzen sich für ihn aus den genannten Sachverhalten ergeben. Insbesondere möchte er wissen, wie er die für die Immobilien anfallenden Bewirtschaftungskosten umsatzsteuerlich berücksichtigen kann. Soweit gesetzlich möglich, möchte I auf die Steuerfreiheit seiner Umsätze verzichten.
3.3 Lösung
I ist Unternehmer nach § 2 Abs. 1 UStG, der selbstständig, nachhaltig und mit Einnahmeerzielungsabsicht Umsätze tätigt. Er wird im Rahmen seines Unternehmens tätig. Sein einheitliches Unternehmen umfasst die beiden Mietobjekte.
Die Vermietungsumsätze sind sonstige Leistungen nach § 3 Abs. 9 Satz 1 und Satz 2 UStG, die dort ausgeführt sind, wo die Grundstücke belegen sind. Es handelt sich um nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbare Umsätze. Die Vermietung ist grds. nach § 4 Nr. 12 Satz 1 UStG steuerfrei.
Bei der Vermietung der Mietwohnungen (in beiden Objekten) kann nicht auf die Steuerbefreiung verzichtet werden, da die Mieter nicht Unternehmer sind bzw. die Vermietungsleistungen nicht für Zwecke ihres Unternehmens beziehen. Die Vermietungsumsätze für die Wohnungen bleiben damit steuerfrei und schließen folglich den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG aus, ein Ausnahmetatbestand nach § 15 Abs. 3 UStG liegt nicht vor.
Bei der Vermietung der Gewerbe- bzw. Büroräume kann nach § 9 Abs. 1 UStG auf die Steuerbefreiung verzichtet werden, da die Mieter Unternehmer sind und die Leistungen auch für Zwecke ihres Unternehmens beziehen. Da sowohl das Medienhaus in Freiburg als auch der Lebensmittelhandel in München vorsteuerabzugsberechtigende Ausgangsleistungen ausführen, steht auch § 9 Abs. 2 UStG der Option (Verzicht auf die Steuerbefreiung) nicht entgegen.
Baujahr des Objekts für die Option prüfen
In beiden Fällen handelt es sich um Gebäude, die erst vor einigen Jahren gebaut worden sind. Damit sind für die Option die aktuellen Regelungen des § 9 Abs. 2 UStG anzuwenden, nach der der Leistungsempfänger die Räume ausschließlich für den Vorsteuerabzug nicht ausschließende Ausgangsleistungen verwenden muss. Würde es sich um "Altgebäude" handeln – dies wären Gebäude, bei denen mit dem Bau vor dem 1.1.1993 begonnen wurde und die auch vor dem 1.1.1998 fertiggestellt wurden – würde die Vorsteuerabzugsberechtigung des Mieters nicht von Bedeutung sein, es dürfte sich nur nicht um Räume handeln, die für Mietwohnzwecke oder andere nichtunternehmerische Zwecke verwendet werden.
Durch die zulässige Option erfolgt die Vermietung der Büroräume (Freiburg) bzw. der Gewerberäume (München) steuerpflichtig, sodass die damit im Zusammenhang stehenden Vorsteuerbeträge nicht vom Abzug ausgeschlossen sind.
Damit werden beide Objekte sowohl für den Vorsteuerabzug berechtigende als auch den Vorsteuerabzug ausschließende Umsätze verwendet. Eingangsleistungen, die mit bestimmten Mieteinheiten in unmittelbarem Zusammenhang stehen, sind bezüglich des Vorsteuerabzugs danach zu beurteilen, wie diese Einheit vermietet wird.
Unterschiedliche Grundsätze für unterschiedliche Kosten
Bei Immobilien muss beachtet werden, dass für unterschiedliche Kosten unterschiedliche Aufteilungsverfahren anzuwenden sind. Anschaffungs- oder Herstellungskosten sowie auch nachträgliche Herstellungskosten sind immer nach einem einheitlichen Aufteilungsmaßstab aufzuteilen (sog. "Eintopftheorie"), insbesondere sind nicht einzelne Baukosten bestimmten Gebäudeteilen zuzuordnen. Bei allen laufenden Aufwendungen (Instandsetzungskosten, Betriebskosten, Verwaltungskosten) gilt der Grundsatz "Zuordnung geht vor Aufteilung". Soweit einzelne Aufwendungen einer bestimmten Mieteinheit zuzuordnen sind, beurteilt sich der Vorsteuerabzug nach der Besteuerung d...