Vorsteuerberichtigung bei Land- und Forstwirten

OFD Hannover, Verfügung v. 30.5.1997, S 7410 - 155 - StO 351/S 7410 - 235 - StH 524

Auswirkungen des sogenannten Mähdrescher-Urteils des BFH vom 16.12.1993, V R 79/91 (BStBl 1994 II S. 339)

1. Urteil des BFH vom 16.12.1993

Der BFH hat im sogenannten Mähdrescher-Urteil vom 16.12.1993 (BStBl 1994 II S. 339) die Auffassung vertreten, daß eine Änderung der Verhältnisse im Sinne des § 15 a UStG auch dann vorliegt, wenn ein Wirtschaftsgut, das sowohl in einem gewerblichen Unternehmensteil als auch in einem pauschal nach § 24 UStG besteuerten landwirtschaftlichen Unternehmensteil genutzt wird, nach dem Kalenderjahr der erstmaligen Verwendung in abweichendem Umfang im landwirtschaftlichen Unternehmensteil verwendet wird. Die dem Urteil entgegenstehende Regelung des Absatz 8 des Abschnitts 215 UStR 1992 wurde nicht in die UStR 1996 übernommen. Das BFH-Urteil ist beim Vorsteuerabzug von Land- und Forstwirten grundsätzlich anzuwenden.

2. Übergangsregelungen

Mit Schreiben vom 29.12.1995, IV C 3 - S 7316 - 31/95 (BStBl 1995 I S. 831) sowie vom 22.2.1996, IV C 3 - S 7316 - 4/96 (BStBl 1996 I S. 150) hat das BMF die Auswirkungen des vorgenannten Urteils auf den Vorsteuerabzug von Land- und Forstwirten erläutert und Übergangsregelungen zugelassen.

3. Zeitliche Voraussetzungen für die Anwendung der Übergangsregelungen

3.1 Die Übergangsregelungen sehen für bestimmte Fälle vor, daß Vorsteuerberichtigungen nach § 15 a UStG zuungunsten des Unternehmers nur bei Wirtschaftsgütern vorzunehmen sind, die nach dem 31.12.1995 erstmals verwendet worden sind. Bei Verwendung nach dem 31.12.1995 entfällt die Berichtigung ebenfalls, wenn die Investitionen vor dem 1.1.1996 begonnen und vor dem 1.1.1997 abgeschlossen wurden (vgl. BMF-Schreiben vom 22.2.1996).

3.2 Beginn der Investition

Investitionen sind in dem Zeitpunkt begonnen, in dem die Wirtschaftsgüter bestellt worden sind oder mit ihrer Herstellung oder Errichtung begonnen worden ist. Ein Wirtschaftsgut ist dann bestellt, wenn ein rechtswirksamer Vertrag über die Lieferung des Wirtschaftsguts abgeschlossen worden ist. Unter dem Beginn der Errichtung des Gebäudes ist der Zeitpunkt zu verstehen, in dem einer der folgenden Sachverhalte als erster verwirklicht worden ist:

• Beginn der Ausschachtungsarbeiten
• Erteilung eines spezifizierten Bauauftrags an den Bauunternehmer
• Anfuhr nicht unbedeutender Mengen von Baumaterial auf dem Bauplatz (vgl. Abschnitt 148 a Abs. 5 UStR 1996).

3.3 Gebäudeerrichtungen und Erstellungen von Betriebsvorrichtungen als einheitliche Investitionen

Nach Erörterung auf Bundesebene kann die Übergangsregelung nach dem vorgenannten BMF-Schreiben vom 22.2.1996 bei Betriebsvorrichtungen, deren Erstellung nach dem 31.12.1995 begonnen worden ist, in Anspruch genommen werden, wenn – die Gebäudeerrichtung und der Einbau der Betriebsvorrichtung als einheitliche Investition angesehen werden können und – im übrigen die Voraussetzungen des BMF-Schreibens vom 22.2.1996 vorliegen, also z.B. die Investition vor dem 1.1.1997 abgeschlossen wird.

4. Nur einheitliche Anwendung bzw. Nichtanwendung der Übergangsregelung

Das BMF hat mit Schreiben vom 13.2.1997, IV C 3 - S 7316 - 3/97 ausdrücklich darauf hingewiesen, daß eine einseitige Inanspruchnahme der Vorsteuerberichtigung nach § 15 a UStG zugunsten eines Land- oder Forstwirts nicht in Betracht kommt. Auf die Anwendung der Übergangsregelung kann nur insgesamt verzichtet werden (im einzelnen: NWB-Eilnachrichten, Heft 14/97 Nr. 461/97, DStR 1997 S. 372).

5. Keine Fälle der Übergangsregelung

5.1 Zur Klarstellung wird darauf hingewiesen, daß die Übergangsregelungen nur die Fälle betreffen, in denen die Änderung der Verhältnisse durch den bloßen Wechsel der Besteuerungsform eintritt, wenn also lediglich von der Anwendung der Regelbesteuerung zur Anwendung der Durchschnittssätze nach § 24 UStG übergegangen wird. Die Übergangsregelungen führen nicht dazu, von einer Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 15 a UStG zuungunsten des Unternehmers auch in den Fällen abzusehen, in denen unabhängig von den Grundsätzen des oben angegebenen BFH-Urteils schon bisher eine Vorsteuerberichtigung durchzuführen war.

5.2 Die Übergangsregelungen sind also nicht anzuwenden, wenn der volle Vorsteuerabzug gewährt worden ist und sich dann die umsatzsteuerliche Behandlung der Verwendungsumsätze aus der Sicht des § 15 Abs. 2 und 3 ändert. Ein solcher Fall ist z.B. gegeben, wenn ein regelversteuernder Landwirt den Vorsteuerabzug aus der Errichtung eines Wirtschaftsgebäudes in Anspruch genommen hat und das Wirtschaftsgebäude in einem darauffolgenden Besteuerungszeitraum steuerfrei vermietet. Entsprechendes gilt auch bei der Aufgabe oder Veräußerung eines landwirtschaftlichen Betriebs, wenn zurückbehaltene Wirtschaftsgüter steuerfrei vermietet oder verpachtet werden.

5.3 Bei der Übertragung eines verpachteten landwirtschaftlichen Betriebs an einen Erwerber, der die Durchschnittsatzbesteuerung gemäß § 24 UStG anwendet, gilt für die übertragenen Wirtschaftsgüter folgendes:

Die Übe...