Vorsteuerberichtigung, Bestandteile und sonstige Leistungen / 6 Abgrenzung von Maßnahmen, die bei einer Entnahme bzw. einem Verkauf der Umsatzsteuer unterliegen

Wird ein Wirtschaftsgut, an dem eine sonstige Leistung ausgeführt worden ist, vor Ablauf des Berichtigungszeitraums veräußert oder entnommen, muss der Unternehmer prüfen, ob eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs erforderlich ist. Das ist der Fall, wenn sich die Verhältnisse für den Vorsteuerabzug durch den Verkauf oder die Entnahme ändern.

Praxis-Beispiel

Berichtigung bei teilweisem Vorsteuerabzug

Ein Arzt führt Umsätze aus, die zu 50 % der Umsatzsteuer unterliegen und zu 50 % umsatzsteuerfrei sind. Am 10.1.01 hat er für 40.000 EUR zuzüglich 7.600 EUR Umsatzsteuer einen Firmen-Pkw gekauft. Er hat den Vorsteuerabzug mit 50 % = 3.800 EUR geltend gemacht. Der Arzt verkauft das Fahrzeug am 3.1.04.

Auswirkungen: Der Verkauf ist insgesamt umsatzsteuerpflichtig. Da der Berichtigungszeitraum noch nicht abgelaufen ist, findet eine Vorsteuerkorrektur zugunsten des Arztes statt. Der Arzt kann 50 % der Vorsteuer für den verbleibenden Korrekturzeitraum von 2 Jahren zurückerhalten (7.600 EUR × 50 % = 3.800 EUR : 5 Jahre = 760 EUR × 2 Jahre = 1.520 EUR). Die Korrektur erfolgt im Rahmen der Umsatzsteuer-Jahreserklärung.

Praxis-Beispiel

Berichtigung hinsichtlich einer sonstiger Leistung

Es liegt derselbe Sachverhalt wie im vorherigen Beispiel vor.

1. Variante: Am 1.3.03 hat der Arzt an dem Fahrzeug eine Effektlackierung für 5.000 EUR zuzüglich 950 EUR Umsatzsteuer anbringen lassen. Er hat den Vorsteuerabzug i. H. v. 950 EUR × 50 % = 475 EUR für März 03 geltend gemacht. Wegen des Verkaufs am 3.1.04 erfolgt keine Vorsteuerkorrektur, weil die Umsatzsteuer, die auf die Effektlackierung entfiel, unter 1.000 EUR lag.

2. Variante: Am 1.3.03 hat der Arzt an dem Fahrzeug eine Effektlackierung für 5.500 EUR zuzüglich 1.045 EUR Umsatzsteuer anbringen lassen. Er hat den Vorsteuerabzug i. H. v. 1.045 EUR × 50 % = 522,50 EUR für März 03 geltend gemacht. Wegen des Verkaufs am 3.1.04 kann der Arzt zu seinen Gunsten eine Vorsteuerkorrektur vornehmen. Der Arzt kann 50 % der Vorsteuer für den verbleibenden Korrekturzeitraum von 48 Monaten zurückerhalten (1.045 EUR × 50 % = 522,50 EUR : 60 Monate × 50 Monate = 435,42 EUR). Die Korrektur erfolgt im Rahmen der Umsatzsteuerjahreserklärung.

Hat der Unternehmer ein Wirtschaftsgut erworben, ohne Vorsteuerbeträge geltend machen zu können, kann er dieses Wirtschaftsgut später wieder entnehmen, ohne dafür Umsatzsteuer zahlen zu müssen. Der Vorgang ist nicht steuerbar.

Fügt ein Unternehmer einen Gegenstand in einen anderen Gegenstand ein, der dadurch seine körperliche und wirtschaftliche Eigenart verliert, kommt es darauf an, ob eine Werterhöhung eingetreten ist, die im Zeitpunkt der Entnahme noch nicht verbraucht ist. Ist keine Werterhöhung eingetreten oder ist sie verbraucht, ist die Entnahme insgesamt nicht steuerbar. Es kann allerdings eine Vorsteuerberichtigung infrage kommen.

Praxis-Beispiel

Einbau mit Wertsteigerung

Herr Huber hat am 5.11.01 einen gebrauchten Pkw von einer Privatperson erworben. Den Pkw ordnet er seinem umsatzsteuerlichen Unternehmen zu. Er hat am 1.2.02 den Einbau einer Klimaanlage für 2.500 EUR zuzüglich 475 EUR Umsatzsteuer am Pkw durchführen lassen. Der Einbau der Klimaanlage führt lt. ADAC-Preisliste zu einer Wertsteigerung, die im Zeitpunkt der Entnahme 1.500 EUR beträgt.

Lösung: Da der Unternehmer bei der Anschaffung für den Pkw keinen Vorsteuerabzug beanspruchen konnte, unterliegt die Entnahme des Pkw auch nicht der Umsatzsteuer.

Die Klimaanlage hat mit ihrem Einbau in den Pkw ihre Eigenständigkeit endgültig verloren und zu einer Werterhöhung geführt, die im Zeitpunkt der Entnahme noch nicht verbraucht ist. Somit unterliegt die Entnahme der Klimaanlage mit einer Bemessungsgrundlage von 1.500 EUR der Umsatzsteuer.^[1]

Praxis-Beispiel

Einbau ohne Wertsteigerung

Ein Unternehmer hat am 5.11.01 einen gebrauchten Pkw von einer Privatperson erworben. Den Pkw ordnet er seinem umsatzsteuerlichen Unternehmen zu. Er hat

• am 3.3.02 für 500 EUR zuzüglich 95 EUR Umsatzsteuer einen Sonnenschutz auf die Scheiben des Pkw aufbringen und
• am 20.3.02 eine Effektlackierung für 5.000 EUR zuzüglich 950 EUR Umsatzsteuer (4.500 EUR zuzüglich 855 EUR Umsatzsteuer) ausführen lassen.

Der Unternehmer hat den Vorsteuerabzug von (95 EUR + 950 EUR =) 1.045 EUR in Anspruch genommen. Eine Werterhöhung des Fahrzeugs ist durch diese Maßnahmen jedoch nicht eingetreten. Der Unternehmer entnimmt das Fahrzeug am 1.3.03.

Lösung: Die Entnahme des Pkw unterliegt nicht der Umsatzsteuer.

Der Vorsteuerabzug aus den sonstigen Leistungen, die an dem Pkw ausgeführt wurden, hat 1.045 EUR betragen, sodass eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs vorzunehmen ist. Bei der Entnahme am 1.3.03 ist vom 5-jährigen Berichtigungszeitraum erst ein Jahr vergangen. Die Vorsteuer ist  im Zeitpunkt der Entnahme wie folgt zu berichtigen: 1.045 EUR : 60 Monate × 48 Monate = 836 EUR

Alternative: Hat der Vorsteuerabzug aus den sonstigen Leistungen, die an dem Pkw ausgeführt wurden, weniger als 1.000 EUR betragen (z. B. 855 EUR + 95 EUR = 950 EUR), dann ist bei der...