Werklieferung oder Werkleistung – Unterschied mit Folgen / 5 Fall: Die Montage

5.1 Sachverhalt

Kopiererhersteller K aus Konstanz erhält von einem niederländischen Kunden unter Verwendung von dessen USt-IdNr. den Auftrag, für dessen Betriebsstätte in Bern (Schweiz) einen Großkopierer mit Vollausstattung zu liefern. K stellt den Kopierer mit der gewünschten Ausstattung in seinem Werk in Konstanz aus seinem Lagerbestand zusammen und führt diverse Probeläufe durch. Nach Durchführung der Probeläufe werden die Belichtungseinheit sowie einzelne Zusatzeinheiten wieder abgebaut, separat verpackt und zusammen mit dem Gerät zum Kunden nach Bern transportiert. In Bern setzen die Mitarbeiter von K wieder die Beleuchtungseinheit ein und bauen die Zusatzeinheiten an den Kopierer an.

5.2 Fragestellung

K möchte wissen, wie die von ihm ausgeführte Leistung umsatzsteuerrechtlich zu beurteilen ist und welche Nachweise er zu führen hat.

5.3 Lösung

K ist Unternehmer nach § 2 Abs. 1 UStG, da er selbstständig, nachhaltig und mit Einnahmeer­zielungsabsicht tätig ist. Er führt im Rahmen seines Unternehmens eine entgeltliche Leistung aus.

Bei der Leistung handelt es sich um eine Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG. Eine Werklieferung nach § 3 Abs. 4 UStG ist im vorliegenden Fall offensichtlich nicht gegeben, da keine individuelle Be- oder Verarbeitung eines nicht dem leistenden Unternehmers gehörenden Gegenstands erfolgt.

Bei der Lieferung handelt es sich um eine Beförderungslieferung, da der liefernde Unternehmer den Gegenstand der Lieferung zu dem Kunden in die Schweiz transportiert. Unerheblich ist dabei, dass der Gegenstand zum Zweck eines besseren und sicheren Transports auseinandergenommen und am Bestimmungsort wieder zusammengesetzt wird.^[1] Der Ort der Lieferung bestimmt sich damit nach § 3 Abs. 5a i. V. m. Abs. 6 Satz 1 UStG und ist dort, wo die Beförderung des Gegenstands beginnt (Konstanz). Die Lieferung des K ist in Deutschland nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar.

Praxis-Tipp

Ruhende Lieferung bei wesensverändernder Bearbeitung am Bestimmungsort

Etwas anderes würde sich ergeben, wenn der Gegenstand der Lieferung erstmalig am Bestimmungsort so entstehen würde, wie es vertraglich vereinbart wurde oder dort noch wesensverändernd bearbeitet werden würde – dann würde es sich um eine ruhende Lieferung handeln, deren Ort nach § 3 Abs. 5a i. V. m. Abs. 7 Satz 1 UStG an dem Ort wäre, wo sich der Gegenstand bei Verschaffung der Verfügungsmacht befindet (Schweiz).^[2]

Da der Gegenstand körperlich in das Drittlandsgebiet gelangt, liegt eine Ausfuhrlieferung nach § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG vor, die nach § 4 Nr. 1 Buchst. a UStG steuerfrei ist.

Wichtig

Ausfuhrlieferung auch bei Abnehmer aus Gemeinschaftsgebiet möglich

Befördert der leistende Unternehmer den Gegenstand der Lieferung selbst in das Drittlandsgebiet, ist es unerheblich, wer oder was der Leistungsempfänger ist. Im vorliegenden Fall kann – obwohl der Auftraggeber aus den Niederlanden stammt – keine innergemeinschaftliche Lieferung vorliegen, da der Gegenstand der Lieferung nicht in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt. Die Ausfuhrlieferung ist aber nicht von einem im Drittlandsgebiet ansässigen Unternehmer abhängig.^[3]

Da es sich um einen steuerfreien Umsatz handelt, darf K keine deutsche Umsatzsteuer in der Rechnung an seinen Kunden ausweisen.

Zum Nachweis der Steuerbefreiung muss K die notwendigen Buch- und Belegnachweise nach § 6 Abs. 4 UStG i. V. m. §§ 8 ff. UStDV beachten. Danach muss er insbesondere nachweisen, dass der Gegenstand tatsächlich körperlich in das Drittlandsgebiet gelangt ist; dies geschieht regelmäßig mit dem Ausgangsvermerk, der im Rahmen der elektronischen Abwicklung der Ausfuhrlieferungen von der Ausfuhrzollstelle erteilt wird.

Praxis-Tipp

Prüfung der steuerrechtlichen Konsequenzen im Drittlandsgebiet notwendig

Um steuerrechtliche Probleme zu vermeiden, sollte auch immer noch geprüft werden, ob steuerrechtliche Konsequenzen im Drittlandsgebiet auf den leistenden Unternehmer zukommen können. Dies kann aber immer nur aus den dort geltenden nationalen Vorschriften abgeleitet werden, eine analoge Anwendung der deutschen Vorschriften kann nicht in Betracht kommen.

[1] Abschn. 3.12 Abs. 4 Satz 7 UStAE.

[2] Abschn. 3.12 Abs. 4 Satz 1 UStAE.

[3] Die Ansässigkeit im Drittlandsgebiet ist nur bei einer Lieferung im nichtkommerziellen Reiseverkehr nach § 6 Abs. 3a UStG Voraussetzung.