Prof. Dr. Joachim S. Tanski
Rz. 76
Die Regelwertansätze für den Jahresabschluss sind beim nicht abnutzbaren Vermögen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten; für das abnutzbare Vermögen gelten als Regelwertansatz die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Für den Regelwertansatz besteht regelmäßig kein Unterschied zwischen Handels- und Steuerbilanz.
Rz. 77
Ein über dem Regelwertansatz liegender Wert ist für den Jahresabschluss grundsätzlich unzulässig, weil dies den Ausweis nicht realisierter Gewinne bedeuten würde.
Rz. 78
Sinkt der Zeitwert unter den Regelwertansatz, besteht handelsrechtlich aufgrund des Imparitätsprinzips entweder eine Abschreibungspflicht (strenges Niederstwertprinzip) oder ein Abschreibungswahlrecht (gemildertes Niederstwertprinzip). Auch über die generelle Frage zum Ansatz gestiegener oder gesunkener Werte besteht Einigkeit in Handels- und Steuerbilanz.
Rz. 79
Bei gesunkenem Zeitwert ist handelsrechtlich der beizulegende Wert oder im Umlaufvermögen ggf. der aus dem Börsen- oder Marktpreis abgeleitete Wert anzusetzen. Steuerrechtlich kommt entweder der Wert gem. § 7 Abs. 1 Satz 7 EStG oder der Teilwert in Betracht. In vielen Praxisfällen werden sich der beizulegende Wert und der Wert gem. § 7 Abs. 1 Satz 7 EStG entsprechen, sodass hier keine Probleme auftreten.
Rz. 80
In der Praxis wird bei gesunkenem Zeitwert für die Steuerbilanz häufig nur mit dem Teilwert argumentiert, ohne die Möglichkeit einer AfaA zu prüfen. Da die AfaA aber möglicherweise zu einem niedrigeren Wertansatz führt, sollten regelmäßig beide Wertansätze geprüft werden. Die wesentlichen Unterschiede zwischen dem Teilwert und dem Wert nach AfaA sind in der folgenden Tabelle zusammengefasst:
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Teilwert |
Wert nach AfaA |
| Definition |
Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 1. Halbsatz EStG). Rein steuerlicher Wert. |
Niedrigerer Wert aufgrund einer außergewöhnlichen technischen oder wirtschaftlichen Abnutzung (§ 7 Abs. 1 S. 7 1. Halbsatz EStG). Vergleichbar mit beizulegendem Wert (§ 253 Abs. 3 Satz 5 HGB). |
| Nebenbedingung 1 |
Es ist dabei davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb fortführt (Fortführungsprämisse gem. § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 2. Halbsatz EStG). |
Bewertung eines einzelnen Wirtschaftsgutes ohne Berücksichtigung der Nutzung im Unternehmen. |
| Nebenbedingung 2 |
Die Wertminderung muss voraussichtlich von Dauer sein. |
Dauer der Wertminderung bleibt unberücksichtigt. |
| Anwendungsbereich |
Nur für Bilanzierende nach § 4 Abs. 1 EStG oder § 5 EStG, aber für alle Wirtschaftsgüter. |
Für Anlagevermögen in sämtliche Einkunftsarten (einschl. Einkünfte aus unselbständiger Tätigkeit) |
| Wertminderung |
Die Teilwertabschreibung stellt Wertminderungen der Aktiva (Abschreibung eines Aktivpostens) oder der Passiva (Zuschreibung eines Passivpostens) dar. |
Der Wert nach AfaA ist nur auf Wertminderungen des Anlagevermögens anwendbar. |
| Ermittlung |
Ermittlung beruht auf der Fiktion, dass ein hypothetischer Unternehmenserwerber existiert, der den hypothetischen Kaufpreis für das Gesamtunternehmen auf einzelne Wirtschaftsgüter herunterbrechen kann. |
Ermittlung eines Marktwertes an einem Absatzmarkt für vergleichbares Wirtschaftsgut hinsichtlich Alter, Abnutzung usw. Ermittlung vergleichbar mit Ermittlung des gemeines Wertes (§ 9 Abs. 2 BewG). |
| Vergleich der Werte |
Wert typischerweise eher höher als Wert nach AfaA, weil die Einbettung des zu bewertenden Gutes in ein lebendes Unternehmen werterhöhend wirkt. |
Wert typischerweise niedriger als Teilwert, weil über den reinen Marktwert kein Zusatznutzen berücksichtigt werden darf. |
| Rangfolge |
Teilwertabschreibung ist nachrangig, es sei denn, dass ausnahmsweise die Teilwertabschreibung zu einem niedrigeren Wert führt. |
AfaA ist vorrangig vor Teilwertabschreibung, wenn beide Abschreibungsarten anwendbar sind. |
| Pflicht oder Wahlrecht |
Abschreibungswahlrecht, losgelöst von handelsrechtlicher Bewertung ausübbar, wenn die Bedingung des § 5 Abs. Sätze 2, 3 EStG eingehalten wird. |
Abschreibungswahlrecht, jedoch aufgrund des Maßgeblichkeitsprinzips (§ 140 AO, § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG) im Einklag mit handelsrechtlicher Abschreibung. |
| Zuschreibung bei Wegfall des Grundes |
ja, Pflicht. |
Pflicht nur bei Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG oder§ 5 EStG. |
Rz. 81
Wesentlich ist, dass eine AfaA aufgrund der Rechtssystematik des EStG Vorrang vor einer Teilwertabschreibung hat, wie dies in der durch § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG kodifizierten Prüffolge zum Ausdruck kommt.
Rz. 82
Regelmäßig wird eine Wertidentität zwischen dem beizulegenden Wert (nicht: beizulegender Zeitwert!) gem. § 253 Abs. 3 HGB und dem Wert gem. § 7 Abs. 1 Satz 7 EStG bestehen. Die teilweise anzutreffende Gleichsetzung zwischen dem beizulegenden Wert gem. HGB und dem Teilwert muss deshalb entschieden abgelehnt werden, wenngleich nicht verkannt werden darf, dass in der Praxis – aufgrund der auftretenden Probleme bei der Bewertung – häufig sogar alle 3 Werte ...