Zuschüsse im Ertragsteuerrecht / 2.2.2 Investitionszuschüsse

Zuschüsse für Anlagegüter/Investitionszuschüsse sind im Allgemeinen Betriebseinnahmen und mindern grundsätzlich nicht die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der bezuschussten Wirtschaftsgüter.

Investitionszuschüsse aus öffentlichen Mitteln zur Anschaffung oder Herstellung von abnutzbaren Sachanlagegütern sind i. d. R. selbst dann nicht passiv abzugrenzen, wenn mit ihnen zeitbegrenzt auch der Arbeitsplatz an einer bestimmten Maschine gefördert werden soll.^[1]

Die Einkommensteuer-Richtlinien gewähren dem Betriebsinhaber ein Wahlrecht, den empfangenen Zuschuss nicht sogleich als Betriebseinnahme zu versteuern. Er kann ihn stattdessen von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des bezuschussten Anlageguts absetzen.^[2] Das gilt auch für nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten.^[3]

Das Wahlrecht ist eine sachliche Billigkeitsmaßnahme^[4], die unabhängig davon zulässig ist, ob sie bilanzsteuerrechtlich mit dem Realisationsprinzip vereinbar oder handelsrechtlich zulässig ist.^[5]

Bei abnutzbaren Anlagegütern ist die AfA von der um den Zuschuss verminderten Bemessungsgrundlage vorzunehmen.^[6]

Zuschüsse mindern die Bemessungsgrundlage für die Abschreibung im Jahr der Bewilligung des Zuschusses.^[7]

Ob – staatliche – Zuschüsse den Teilwert der bezuschussten Wirtschaftsgüter mindern, ist im Einzelfall zu entscheiden.^[8]

Wichtig

Zuschüsse für Sanierungsgebiete und Baudenkmäler

Hinzuweisen ist auf die Vorschriften des § 7h Abs. 1 Satz 4 EStG (Sanierungsgebiete) und des § 7i Abs. 1 Satz 7 EStG (Baudenkmäler), die das Wahlrecht insofern berühren, als die erhöhten Absetzungen nur auf die um Zuschüsse aus öffentlichen Kassen gekürzten Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu gewähren sind.^[9] Die Bindungswirkung der nach § 7h Abs. 2 bzw. nach § 7i Abs. 2 EStG auszustellenden Bescheinigung erstreckt sich auch auf die Frage, ob Zuschüsse aus Sanierungs- oder Entwicklungsförderungsmitteln bzw. von einer für Denkmalschutz oder Denkmalpflege zuständigen Behörde gewährt worden sind.^[10] Die Bescheinigung gilt objektbezogen.^[11] Sie ist auch dann bindend, wenn sie nicht offensichtlich rechtswidrig^[12] ist, es sei denn, sie wird förmlich zurückgenommen oder geändert.^[13] Werden dem Steuerpflichtigen solche Zuschüsse nach Ausstellen der Bescheinigung gewährt, ist die Bescheinigung entsprechend zu ändern.^[14]

Werden die Investitionszuschüsse im Voraus gewährt, sind noch keine Anschaffungs- oder Herstellungskosten vorhanden, die gekürzt werden könnten. Die im Voraus gewährten Zuschussbeträge können in eine steuerfreie Rücklage eingestellt werden, die im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung aufzulösen und auf das Investitionsgut zu übertragen ist.^[15]

Wichtig

Abweichende Ausübung des Wahlrechts in Handels- und Steuerbilanz

Wird das Wahlrecht zur Behandlung von Investitionszuschüssen in Handels- und Steuerbilanz nicht übereinstimmend ausgeübt, ist Voraussetzung für die Anerkennung des steuerlichen Ansatzes, dass die Wirtschaftsgüter, die nicht mit dem handelsrechtlich maßgeblichen Wert in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesen werden, in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufgenommen werden. In den Verzeichnissen sind der Tag der Anschaffung oder Herstellung, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und ggf. die vorgenommenen Abschreibungen nachzuweisen.^[16]

Im Fall von im Voraus erhaltenen Zuschüssen, die in eine steuerfreie Rücklage eingestellt wurden, braucht das Wirtschaftsgut erst bei Übertragung der Rücklage in das besondere Verzeichnis aufgenommen zu werden.^[17]

Nachträglich gewährte Investitionszuschüsse sind im Zeitpunkt der Gewährung von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen.

Entsprechendes gilt, wenn die Anlagegüter zunächst mithilfe eines Darlehens angeschafft oder hergestellt worden sind und der nachträglich gewährte Zuschuss auf dieses Darlehen verrechnet oder zur Tilgung des Darlehens verwendet wird.^[18] Ist der Zuschuss nachträglich zurückzuzahlen, erhöht sich die Bemessungsgrundlage für AfA, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen mit Beginn des Rückforderungsjahrs.^[19]

Nicht rückzahlbare Baukostenzuschüsse, die Versorgungsunternehmen dem Kunden als privatem oder gewerblichem Endabnehmer oder dem Weiterverteiler im Zusammenhang mit der Herstellung des Versorgungsanschlusses in Rechnung stellen, sind Investitionszuschüsse. Entsprechendes gilt für von Windkraftanlagenbetreibern gezahlte Baukostenzuschüsse bei Energieversorgungsunternehmen.^[20]

[1] BFH, Urteil v. 22.1.1992, X R 23/89, BStBl 1992 II S. 488.

[2] R 6.5 Abs. 2 EStR 2012 – Wahlrecht,

BFH, Urteil v. 5.6.2003, IV R 56/01, BStBl 2003 II S. 801, zur Rechtmäßigkeit des Wahlrechts.

[3] BFH, Beschluss v. 21.6.1990, IV B 100/89, BStBl 1990 II S. 980.

[4] § 163 Satz 2 AO.

[5] BFH, Urteil v. 19.7.1995, I R 56/94, BStBl 1996 II S. 28.

[6] R 6.5 Abs. 2 Satz 3 EStR.

[7] R 7a Abs. 4 Sätze 2, 4 EStR.

[8] BFH, Urteil v. 21.2.1990, II R 27/87, BStBl 19920 II S. 566; BFH, Urteil v. 19.7...