Zuwendungen/Zuschüsse / 1.2 Zuwendungsarten

1.2.1 Zuschüsse und Zulagen

Rz. 5

Hinsichtlich steuerlicher Effekte beim Zuwendungsnehmer können Zuwendungen in nicht steuerbare Zulagen und steuerpflichtige Zuschüsse unterteilt werden.^[1] Erstere können aufgrund expliziter gesetzlicher Regelungen nur von der öffentlichen Hand gewährt werden. Sie gehören nicht zu den Einkünften i. S. d. Einkommensteuergesetzes (EStG).^[2]

[1] Vgl. Tertel, DStR 1990, S. 17 (20).

[2] Vgl. § 13 InvZulG (2010).

1.2.2 Investitions- und Erfolgszuwendungen

Rz. 6

Unter Berücksichtigung der Zielsetzung, die der Zuwendungsgeber mit der Hingabe der Zuwendung verfolgt, ist zwischen sog. Investitions-^[1] und Erfolgszuwendungen zu unterscheiden. Letztere sind in der Regel laufend gewährte (steuerpflichtige) Zuwendungen, die weiter in Ertrags- und Aufwandszuschüsse unterteilt werden können. Während der Zuwendungsgeber Ertragszuschüsse zum Ausgleich von Ertragsausfällen gewährt (z. B. Ausgleichszahlungen an Verkehrsbetriebe für die Schülerbeförderung), entlastet er den Zuwendungsempfänger bei Aufwandszuschüssen von bestimmten Aufwendungen (z. B. Zuschüsse zu den Lohnkosten von Mitarbeitern der Forschungs- und Entwicklungsabteilung).^[2]

Rz. 7

Investitionszuwendungen können sowohl in Form von Zulagen als auch Zuschüssen gewährt werden. Sie zielen darauf ab, dem Zuwendungsempfänger die Durchführung einer bestimmten Investition überhaupt erst zu ermöglichen bzw. einen Anreiz dafür zu schaffen. In der Regel werden Investitionszuwendungen einmalig gewährt. Es ist aber nicht auszuschließen, dass sie bei Vorliegen an sie geknüpfter Bedingungen auch mehrmals bewilligt werden. Investitionszuschüsse können sowohl als Ertrags- als auch als Aufwandszuschuss interpretiert werden. Im ersten Fall erhöhen sie den Gewinn. Im Sinne eines Aufwandszuschusses mindern sie künftig zu verrechnende Abschreibungen.^[3]

[1] Investitionszuwendungen werden z. T. auch mit dem Begriff "Kapitalzuwendungen" bezeichnet.

[2] Vgl. Kupsch, WPg 1984, S. 369 (370).

[3] Vgl. Groh, DB 1988, S. 2417 (2418 f.).

1.2.3 Öffentliche und private Zuwendungen

Rz. 8

In Abhängigkeit davon, ob die öffentliche Hand oder eine Person des Privatrechts als Zuwendungsgeber auftritt, kann zwischen öffentlichen und privaten Zuwendungen differenziert werden.^[1] Die öffentliche Hand verfolgt mit der Hingabe von Zuwendungen letzten Endes regelmäßig eine Steigerung des Allgemeinwohls (Sekundärzweck). Zur Erreichung dieses Ziels wird die Gewährung der Zuwendung regelmäßig an Auflagen bzw. Bedingungen geknüpft. Das dadurch angestrebte Verhalten des Zuwendungsempfängers bezeichnet man als Verhaltenszweck (Primärzweck), dessen Erfüllung zugleich die Gegenleistung für die Zuwendung darstellt. Erhält ein Unternehmen bspw. einen Lohnkostenzuschuss für bestimmte Arbeitnehmergruppen, so stellt die Einstellung dieser Arbeitnehmer den Primär- und die Senkung der Arbeitslosenquote den Sekundärzweck dieser Subventionsmaßnahme dar.^[2]

Rz. 9

Bei privaten Zuwendungen soll ausschließlich der Zuwendungsempfänger zu einem Verhalten bewegt werden, welches er unter gewöhnlichen Umständen nicht an den Tag legen würde. Eine Verbesserung des Allgemeinwohls wird durch die Gewährung privater Zuwendungen in aller Regel nicht angestrebt und ist – wenn überhaupt – nur von sehr untergeordneter Bedeutung. Neben diesem Merkmal besteht der wesentliche Unterschied zu öffentlichen Zuwendungen darin, dass sich bei privaten Zuschüssen die Leistung des Zuschussgebers und die Gegenleistung des Zuschussnehmers ausgeglichen gegenüber stehen. Nur in seltenen Ausnahmefällen wird es sich bei privaten Zuschüssen nicht um ein gegenseitiges Geschäft handeln. Dies mag unter Umständen bei Sanierungszuschüssen der Fall sein.^[3] Private Zuwendungen stellen folglich regelmäßig keine (echten) Zuschüsse i. S. d. Einkommensteuerrechts dar, da vielfach ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen der Leistung des Zuwendungsgebers und der Gegenleistung des Zuwendungsempfängers zu beobachten sein wird.^[4]

[1] Vgl. Künnemann/Beine, in Ballwieser/Coenenberg/von Wysocki, Handwörterbuch der Rechnungslegung und Prüfung, 3. Aufl. 2002, Sp. 2731 f.

[2] Vgl. Uhlig, Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung für Zuschüsse, 1989, S. 50; Wolf, Bilanzierung von Zuschüssen nach HGB und IFRS, 2010, S. 12 f.

[3] Vgl. IDW, HFA 2/1996 (i. d. F. 2013), WPg 1996, S. 709 ((710); FN-IDW 2013, S. 192 f.); Künnemann/Beine, in Ballwieser/Coenenberg/von Wysocki, Handwörterbuch der Rechnungslegung und Prüfung, 3. Aufl. 2002, Sp. 2731.

[4] Vgl. BFH, Urteil v. 1.6.1989, IV R 64/88, BStBl. II 1989, S. 830; fernerhin Künnemann/Beine, in Ballwieser/Coenenberg/von Wysocki, Handwörterbuch der Rechnungslegung und Prüfung, 3. Aufl. 2002, Sp. 2731 (2740).

1.2.4 Verlorene, bedingt rückzahlbare und verrechenbare Zuwendungen

Rz. 10

Hinsichtlich ihrer Rückforderbarkeit durch den Zuwendungsgeber besteht die Möglichkeit, Zuwendungen in verlorene (nicht rückzahlbare), bedingt rückzahlbare und verrechenbare Zuwendungen zu klassifizieren. Investitionszulagen und öffentliche Ertragszuschüsse sind dabei in der Regel als verlorene Zuwendungen ausgestaltet.^[1] Zwar sehen die Zuwendungsbedingungen häufig eine allgemeine Rückzahlungsklausel vor...