BFH Urteil vom 31.03.1992 - IX R 245/87 | Küting, Handbuch der Rechnungslegung - Einzelabschluss (Schäffer-Poeschel) | Finance

Entscheidungsstichwort (Thema)

(Notwendigkeit des Fremdvergleichs bei einer von dem Beteiligungsverhältnis abweichenden Vereinbarung hinsichtlich der Verteilung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bei einer Miteigentümergemeinschaft unter Angehörigen-Verfahren zur zutreffenden Ermittlung der auf die Mitglieder einer Miteigentümergemeinschaft entfallenden anteiligen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bei bestandskräftig festgestelltem Gesamtüberschuß)

Leitsatz (amtlich)

1. Treffen Angehörige als Miteigentümer eines Wohngrundstücks eine von dem zivilrechtlichen Beteiligungsverhältnis abweichende, z.B. an der tatsächlichen Nutzung orientierte Vereinbarung hinsichtlich der Verteilung der Einnahmen und Ausgaben, so ist eine solche Vereinbarung nur dann steuerrechtlich zu beachten, wenn sie in Gestaltung und Durchführung dem zwischen fremden Personen Üblichen entspricht (Anschluß an Senatsurteil vom 7.Oktober 1986 IX R 167/83, BFHE 148, 501, BStBl II 1987, 322).

2. Eine unzutreffende Verteilung der Einnahmen und Ausgaben kann im gerichtlichen Verfahren auch dann noch korrigiert werden, wenn der Gesamtüberschuß bestandskräftig festgestellt ist.

Orientierungssatz

1. Eine Vereinbarung entspricht in Gestaltung und Durchführung nicht dem zwischen fremden Personen üblichen, wenn Angehörige als Miteigentümer eines Wohngrundstücks z.B. in Erbengemeinschaft (Zweifamilienhaus; Zivilrechtliches Beteiligungsverhältnis: Vater 3/4, Tochter 1/8, Sohn 1/8) vereinbaren, daß der die im Erdgeschoß gelegene 69 qm große Wohnung nutzende Vater sämtliche grundstücksbezogenen Aufwendungen trägt und die die im Dachgeschoß gelegene 65 qm große Wohnung nutzende Tochter bei den anfallenden Arbeiten im Zweifamilienhaus gegen mietfreie Überlassung der Räume mithilft. Die Annahme einer wirtschaftlich ausgewogenen Vereinbarung scheitert bereits daran, daß bei einem Zweifamilienhaus regelmäßig nicht vorhersehbar ist, welche Aufwendungen, insbesondere für die notwendige Instandsetzung und Erhaltung des Hauses in Zukunft anfallen werden.

2. Bei der Verteilung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung auf die Mitglieder einer Miteigentümergemeinschaft ist zu berücksichtigen, daß Werbungskosten einschließlich Absetzung für Abnutzung nur demjenigen zugerechnet werden können, der auch Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung --sei es durch Selbstnutzung, sei es durch Beteiligung an der Vermietung-- erstrebt und nur insoweit, als es seinem Nutzungswertanteil entspricht (vgl. BFH-Rechtsprechung).

3. Haben die Kläger nicht den in dem Feststellungsbescheid ausgewiesenen (Gesamt-)Überschuß der Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung über die Werbungskosten, sondern lediglich dessen Verteilung auf die Mitglieder der ungeteilten Erbengemeinschaft angefochten und ist der festgestellte Gesamtüberschuß (selbständige Besteuerungsgrundlage i.S. von § 157 Abs. 2, § 182 Abs. 1 AO 1977; vgl. BFH-Urteil vom 29. September 1977 VIII R 67/76) --wenn auch in falscher Höhe-- in Bestandskraft erwachsen, so sind jedoch die weiteren steuerrechtlichen Folgerungen aus der zutreffenden Zuordnung der Aufwendungen zu ziehen. Es besteht ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen den von den Klägern zur Begründung für die von ihnen begehrte Verteilung des Überschusses im gerichtlichen Verfahren vorgetragenen tatsächlichen Umständen einerseits und der Berücksichtigungsfähigkeit von Werbungskosten andererseits. Bei der gesonderten Feststellung der Einkünfte sind dementsprechend den Klägern von dem bestandskräftig festgestellten Gesamtüberschuß jeweils der prozentuale Anteil zuzuordnen, der dem bei einer zutreffenden Ermittlung der Einkünfte auf sie entfallenden Anteil am (richtigen) Gesamtüberschuß entspräche.

Normenkette

AO 1977 § 180 Abs. 1 Nr. 2a; EStG § 21 Abs. 2; AO 1977 § 157 Abs. 2, § 182 Abs. 1

Tatbestand

Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind in gerader Linie miteinander verwandt: Die Klägerin zu 2 ist die Tochter, der Kläger zu 3 der Sohn des Klägers zu 1.

Der Kläger zu 1 hatte gemeinsam mit seiner Ehefrau ein Wohnhaus errichtet, das seit dem Jahre 1979 (Streitjahr) als Zweifamilienhaus bewertet ist. Nach dem Tode der Ehefrau des Klägers zu 1 im Jahre 1978 bestand im Streitjahr eine ungeteilte Erbengemeinschaft der Kläger, für die sich --im Wege der gesetzlichen Erbfolge-- hinsichtlich des Zweifamilienhauses Miteigentumsanteile von 3/4 für den Kläger zu 1 und je 1/8 für die Kläger zu 2 und 3 ergaben.

Im Streitjahr bewohnte der Kläger zu 1 die Erdgeschoßwohnung mit einer Wohnfläche von 69 qm und die Klägerin zu 2 die Dachgeschoßwohnung mit einer Wohnfläche von 65 qm, ohne daß an den Kläger zu 3, der das Haus nicht nutzte, ein Nutzungsentgelt gezahlt wurde. Die Aufwendungen für die Unterhaltung und Instandsetzung des Hauses trug allein der Kläger zu 1.

Bei der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für das Streitjahr legte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) einen --zwischen den Beteiligten unstreitigen-- Mietwert für die beiden Wohnungen einschließlich Garagen des Zweifamilienhauses in Höhe von 6 912 DM zugrunde. Unter Berücksichtigung der von den Klägern erklärten Aufwendungen in Höhe von 2 991 DM sowie unstreitiger Absetzungen für Abnutzung (AfA) von 520 DM ergaben sich Einkünfte in Höhe von 3 401 DM, die das FA entsprechend den Miteigentumsanteilen auf die Kläger verteilte.

Hiergegen legte der Kläger zu 3 Einspruch ein und beantragte, die Einnahmen (Mietwerte) den Klägern zu 1 und 2 je zur Hälfte und die Werbungskosten den Klägern zu 1 bis 3 nach ihren Miteigentumsanteilen zuzurechnen. Das FA zog die Kläger zu 1 und 2 zu dem Einspruchsverfahren hinzu und wies den Einspruch als unbegründet zurück.

Die dagegen gerichtete Klage, mit der die Kläger beantragten, die Einnahmen (Mietwerte) den Klägern zu 1 und 2 je zur Hälfte, die grundstücksbezogenen Aufwendungen allein dem Kläger zu 1 und die AfA den Klägern zu 1 bis 3 entsprechend ihren Miteigentumsanteilen zuzurechnen, hatte im wesentlichen Erfolg:

Das Finanzgericht (FG) rechnete von dem Gesamtmietwert des Zweifamilienhauses --entsprechend den Wohnungsgrößen-- einen Anteil von 51,4 v.H. dem Kläger zu 1 und von 48,6 v.H. der Klägerin zu 2 zu. Die grundstücksbezogenen Aufwendungen ordnete es in vollem Umfang dem Kläger zu 1 zu, da davon auszugehen sei, daß die entsprechende, von den Klägern geltend gemachte Vereinbarung ihren Grund in dem erbrechtlichen Gemeinschaftsverhältnis habe. Die AfA rechnete es entsprechend den zivilrechtlichen Beteiligungsverhältnissen dem Kläger zu 1 zu 75 v.H., den Klägern zu 2 und 3 zu je 12,5 v.H. zu. Zwar könne die AfA grundsätzlich nur von demjenigen in Anspruch genommen werden, der den Tatbestand der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung realisiere, und dann auch nur in dem Umfang, in dem er an der Erzielung von Einkünften aus dem betreffenden Objekt beteiligt sei. Das FG sah sich aber aus prozessualen Gründen gehindert, eine von dem angefochtenen Feststellungsbescheid abweichende Zurechnung der anteiligen AfA-Beträge vorzunehmen.

Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung der § 9 Abs.1, § 12 Nr.2 und § 21 Abs.1 Nr.1 und Abs.2 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Darüber hinaus beanstandet das FA eine mangelnde Sachaufklärung (§ 76 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) durch das FG.

Das FA beantragt,

die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kläger beantragen,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist im wesentlichen begründet. Unter Aufhebung der Vorentscheidung entscheidet der Senat in der Sache selbst (§ 126 Abs.3 Nr.1 FGO).

1. Gemäß § 180 Abs.1 Nr.2 Buchst.a der Abgabenordnung (AO 1977) sind Einkünfte i.S. von § 2 Abs.1 Nr.1 bis 7 EStG gesondert und einheitlich festzustellen, wenn daran mehrere Personen beteiligt sind und die Einkünfte diesen zuzurechnen sind. Dies ist bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dann der Fall, wenn mehrere Personen gemeinschaftlich den Tatbestand der Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) verwirklichen und dadurch Einkünfte erzielen (Senatsurteil vom 7.April 1987 IX R 103/85, BFHE 150, 124, BStBl II 1987, 707 mit weiteren Nachweisen).

Als Rechtsgrundlage für die gemeinschaftliche Beteiligung kommt u.a. auch eine ungeteilte Erbengemeinschaft in Betracht (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 27.Juni 1978 VIII R 168/73, BFHE 125, 532, BStBl II 1978, 674), auf die die Vorschriften über die Verteilung der Aufwendungen und Erträge in einer Gemeinschaft Anwendung finden (§§ 2038, 743, 748 des Bürgerlichen Gesetzbuches --BGB--).

Das zivilrechtliche Beteiligungsverhältnis ist grundsätzlich auch Maßstab für die anteilige steuerrechtliche Zurechnung der Einkünfte, und zwar auch in den Fällen, in denen der Tatbestand der Einkünfteerzielung durch Wohnen im eigenen Haus i.S. von § 21 Abs.2 EStG von mehreren gemeinschaftlich erfüllt wird (BFH-Urteil vom 5.Februar 1965 VI 234/63 U, BFHE 82, 25, BStBl III 1965, 256). Allerdings können die Miterben eine von dem Beteiligungsverhältnis abweichende Vereinbarung hinsichtlich der Verteilung der Einnahmen und Ausgaben, z.B. entsprechend den tatsächlichen Nutzungsverhältnissen, treffen. Eine solche Vereinbarung ist grundsätzlich auch steuerrechtlich bei der Zurechnung der Einkünfte zu beachten, soweit in ihr keine Verwendung des Einkommens zu sehen ist, sondern sie ihren Grund im Gemeinschaftsverhältnis hat (BFH-Urteile in BFHE 125, 532, BStBl II 1978, 674; vom 18.November 1980 VIII R 194/78, BFHE 132, 522, BStBl II 1981, 510, und in BFHE 150, 124, BStBl II 1987, 707). Derartige (abweichende) Vereinbarungen zwischen Angehörigen sind nur dann steuerrechtlich zu beachten, wenn sie in Gestaltung und Durchführung des Vereinbarten dem zwischen fremden Personen Üblichen entsprechen (vgl. Senatsurteil vom 7.Oktober 1986 IX R 167/83, BFHE 148, 501, BStBl II 1987, 322).

Zudem ist bei der Verteilung der Einkünfte auf die Mitglieder einer Miteigentümergemeinschaft zu berücksichtigen, daß Werbungskosten einschließlich AfA nur demjenigen zugerechnet werden können, der auch Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung --sei es durch Selbstnutzung, sei es durch Beteiligung an der Vermietung-- erstrebt (Senatsurteil in BFHE 148, 501, BStBl II 1987, 322 mit weiteren Nachweisen).

2. Mit diesen Grundsätzen ist die Vorentscheidung nicht zu vereinbaren.

a) Zwar ist das FG ohne Rechtsverstoß der Auffassung, daß im Streitjahr zwischen den Klägern eine Vereinbarung über eine von den Miteigentumsanteilen abweichende Nutzung des Zweifamilienhauses und Verteilung der Ausgaben bestanden hat. Es hat jedoch nicht geprüft, ob diese Vereinbarung der Kläger insgesamt dem zwischen fremden Personen Üblichen entsprochen hat. Hierzu hätte aber im vorliegenden Fall deswegen in besonderer Weise Anlaß bestanden, weil weder dargetan noch ohne weiteres ersichtlich ist, inwiefern die von den Klägern geltend gemachte Vereinbarung im Verhältnis zwischen dem Kläger zu 1 und der Klägerin zu 2 zu einem --im Rahmen des sog. Fremdvergleichs stets zu prüfenden (vgl. Wolff-Diepenbrock in Littmann/Bitz/Meincke, Das Einkommensteuerrecht, 15.Aufl., Stand Juni 1990, §§ 4, 5 EStG Rdnr.1857 mit Rechtsprechungsnachweisen)-- wirtschaftlich angemessenen Ergebnis führte. Das FG hat zwar unter Berücksichtigung einer von ihm unterstellten Mithilfe der Klägerin zu 2 bei den im Zweifamilienhaus anfallenden Arbeiten die mietfreie Überlassung der Dachgeschoßwohnung an diese noch als eine wirtschaftlich nicht unverhältnismäßige Maßnahme erachtet. Unerörtert geblieben ist dagegen die Frage, ob auch die Übernahme sämtlicher grundstücksbezogener Aufwendungen durch den Kläger zu 1 im Verhältnis zu der die Dachgeschoßwohnung nutzenden Klägerin zu 2 eine wirtschaftlich angemessene und damit dem zwischen fremden Personen im Wirtschaftsleben Üblichen entsprechende Gestaltung darstellt.

Dies ist zu verneinen. Es kann dahingestellt bleiben, ob das FG zu Recht seiner Entscheidung eine allgemeine Lebenserfahrung dahingehend zugrunde gelegt hat, daß die Klägerin zu 2 ihren Vater durch eine wesentliche Mitwirkung an den "persönlichen Unterhaltungsmaßnahmen" des Zweifamilienhauses erheblich unterstützt hat und ob angesichts einer solchen Unterstützung und Entlastung die mietfreie Überlassung der Dachgeschoßwohnung an die Klägerin zu 2 als eine wirtschaftlich angemessene Gegenleistung seitens der Kläger zu 1 und 3 angesehen werden kann. Jedenfalls kann eine Mithilfe der Klägerin zu 2 bei den im Hause anfallenden Arbeiten nicht als eine angemessene Gegenleistung für die Übernahme sämtlicher hausbezogener Aufwendungen durch den Kläger zu 1 betrachtet werden. Abgesehen davon, daß Art und Umfang einer Mithilfe der Klägerin zu 2 nicht festgelegt und mithin auch nicht finanziell einzuordnen sind, scheitert die Annahme einer wirtschaftlich ausgewogenen Vereinbarung bereits daran, daß bei einem Zweifamilienhaus regelmäßig nicht vorhersehbar ist, welche Aufwendungen, insbesondere für die notwendige Instandsetzung und Erhaltung des Hauses in Zukunft anfallen werden. Wenn die Kläger gleichwohl vereinbart haben, daß der Kläger zu 1 zukünftig sämtliche Aufwendungen zu tragen hat, so wird daraus deutlich, daß die von den zivilrechtlichen Beteiligungsverhältnissen abweichende Vereinbarung ihre Grundlage nicht in dem Gemeinschaftsverhältnis, sondern in den engen verwandtschaftlichen Beziehungen der Kläger hat.

b) Damit ist die Vereinbarung der Kläger insoweit einkommensteuerrechtlich nicht anzuerkennen. Die vollständige Zuordnung der im Streitjahr geltend gemachten Aufwendungen zum Kläger zu 1 ist somit rechtsfehlerhaft. Dem Kläger zu 1 ist lediglich derjenige Anteil an den laufenden Aufwendungen zuzurechnen, der dem auf die von ihm bewohnte Erdgeschoßwohnung entfallenden Nutzungswertanteil des Zweifamilienhauses (nämlich 51,4 v.H.) entspricht. Nur insoweit sind die vom Kläger zu 1 getragenen Aufwendungen durch die Erzielung von steuerpflichtigen Einnahmen veranlaßt (vgl. Senatsurteil vom 6.August 1985 IX R 11/84, BFH/NV 1986, 326 mit weiteren Nachweisen).

Der darüber hinausgehende Teil der vom Kläger zu 1 getragenen Aufwendungen kann auch nicht den beiden anderen Miteigentümern zugerechnet werden. Eine Zurechnung zu dem Kläger zu 3 scheidet --wie unten dargelegt-- bereits deshalb aus, weil dieser bewußt auf die Erzielung von Einnahmen aus dem Zweifamilienhaus verzichtet hat. Aber auch eine Zuordnung der betreffenden Aufwendungen zu der das Dachgeschoß nutzenden Klägerin zu 2 kommt nicht in Betracht, weil es sich in bezug auf diese mangels einer steuerrechtlich maßgebenden Vereinbarung um sog. Drittaufwand handelt, der nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden darf (BFH-Urteil vom 20.September 1990 IV R 300/84, BFHE 162, 86, BStBl II 1991, 82 mit weiteren Nachweisen).

Auch wenn danach eine von dem angefochtenen Feststellungsbescheid abweichende Berücksichtigung der im Streitjahr angefallenen laufenden Aufwendungen als Werbungskosten geboten erscheint, ist es aus verfahrensrechtlichen Gründen jedoch ausgeschlossen, einen Teil der vom FA insgesamt anerkannten Werbungskosten steuerlich nicht zu berücksichtigen. Die Kläger haben nämlich nicht den in dem Feststellungsbescheid ausgewiesenen (Gesamt-)Überschuß der Einnahmen über die Werbungskosten, sondern lediglich dessen Verteilung auf die Mitglieder der ungeteilten Erbengemeinschaft angefochten. Aufgrund des eingeschränkten Klagebegehrens, an das der Senat gebunden ist (§§ 121, 96 Abs.1 Satz 2 FGO; vgl. Senatsurteil vom 1.Dezember 1987 IX R 170/83, BFHE 152, 101, 108), ist der festgestellte Gesamtüberschuß, der eine selbständige Besteuerungsgrundlage i.S. von § 157 Abs.2, § 182 Abs.1 AO 1977 darstellt (vgl. BFH-Urteil vom 29.September 1977 VIII R 67/76, BFHE 123, 315, BStBl II 1978, 44), in Bestandskraft erwachsen. Der Senat hat jedoch die weiteren steuerrechtlichen Folgerungen aus der zutreffenden Zuordnung der Aufwendungen zu ziehen. Dabei ist zu berücksichtigen, daß hier ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen den von den Klägern zur Begründung für die von ihnen begehrte Verteilung des Überschusses im gerichtlichen Verfahren vorgetragenen tatsächlichen Umstände einerseits und der Berücksichtigungsfähigkeit von Werbungskosten andererseits besteht. Dementsprechend sind nach Maßgabe der unter Nr.3 dargestellten Berechnung bei der gesonderten Feststellung der Einkünfte den Klägern von dem bestandskräftig festgestellten Gesamtüberschuß jeweils der prozentuale Anteil zuzuordnen, der dem bei einer zutreffenden Ermittlung der Einkünfte auf sie entfallenden Anteil am (richtigen) Gesamtüberschuß entspräche.

c) Auch die Zurechnung der den Miteigentumsanteilen der Kläger entsprechenden AfA-Beträge durch das FG hält der revisionsrechtlichen Nachprüfung nicht stand.

Zutreffend ist das FG davon ausgegangen, daß Werbungskosten einschließlich AfA von einem Grundstückseigentümer nur insoweit geltend gemacht werden können, als er auch Einnahmen aus dem Grundstück erstrebt. Für den hier vorliegenden Fall, in dem ein Teil der Mitglieder einer Grundstücksgemeinschaft das betreffende Haus im Einvernehmen mit einem weiteren Beteiligten ohne Ausgleichszahlungen bewohnt, folgt hieraus, daß Werbungskosten (nur) denjenigen Miteigentümern insoweit zustehen, als ihnen für den von ihnen genutzten Teil des Hauses ein Nutzungswert zuzurechnen ist (vgl. zur Zurechnung des Nutzungswerts Senatsurteil vom 21.Februar 1989 IX R 246/84, BFH/NV 1990, 25).

Nach diesen Grundsätzen kann der Kläger zu 3 keine AfA beanspruchen, da er --wie dargestellt-- bewußt auf die Erzielung von Einnahmen aus dem Zweifamilienhaus verzichtet hat (vgl. Senatsurteil vom 4.Juni 1986 IX R 80/85, BFHE 147, 315, BStBl II 1986, 839). Dem Kläger zu 1 steht entsprechend dem von ihm selbst genutzten Teil des Hauses lediglich ein AfA-Betrag in Höhe von 51,4 v.H. der --unstreitigen-- AfA von insgesamt 520 DM (*= 267 DM) zu. Die Klägerin zu 2 schließlich kann, wie vom FG zutreffend dargelegt, AfA nur zu 12,5 v.H. in Anspruch nehmen, da sie nur zu diesem Anteil Rechtsnachfolgerin ihrer Mutter geworden ist und selbst keine eigenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das Haus aufgewandt hat (vgl. Senatsurteil vom 24.September 1985 IX R 62/83, BFHE 144, 446, BStBl II 1986, 12).

Auch wenn sich danach im Gegensatz zu dem angefochtenen Feststellungsbescheid eine anderweitige Verteilung der AfA im Streitjahr ergibt, hat sich das FG zu Unrecht aus verfahrensrechtlichen Gründen an der von ihm selbst grundsätzlich für zutreffend erachteten Zurechnung der betreffenden AfA-Beträge gehindert gesehen. Aus den oben zu a) dargelegten Gründen war es dem FG unabhängig von einer entsprechenden Prozeßerklärung des FA nicht versagt, nach Maßgabe der von ihm im gerichtlichen Verfahren getroffenen Feststellungen über die Teilhabe der Kläger an der Erzielung von Einkünften aus dem Zweifamilienhaus die zutreffende anteilige Zuordnung des bestandskräftig festgestellten Gesamtüberschusses für die Kläger vorzunehmen.

3. Die Vorentscheidung ist aus den vorstehend dargelegten Gründen aufzuheben. Da die Sache spruchreif ist, entscheidet der Senat in der Sache selbst (§ 126 Abs.3 Satz 1 FGO).

a) Eine zutreffende Ermittlung der Einkünfte stellt sich wie folgt dar:

Da der Kläger zu 3 keine Einnahmen aus dem Zweifamilienhaus erzielt, sind ihm keine Einkünfte zuzurechnen.

Die Nutzungswerte sind dem Kläger zu 1 und der Klägerin zu 2 entsprechend der vom FG anhand seiner tatsächlichen Feststellungen vorgenommenen und von der Revision auch nicht angegriffenen Beurteilung zuzurechnen.

Die von dem Kläger zu 1 getragenen grundstücksbezogenen Aufwendungen sind bei diesem entsprechend seinem Nutzungsanteil an dem Zweifamilienhaus mit 51,4 v.H. zu berücksichtigen.

Die AfA ist dem Kläger zu 1 entsprechend dem von ihm genutzten Teil des Hauses mit 51,4 v.H., der Klägerin zu 2 nach Maßgabe ihres Miteigentumsanteils mit 12,5 v.H. zuzurechnen.

Hiernach ergäbe sich folgende Berechnung der Einkünfte:

Kläger zu 1:

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Mietwert der selbstgenutzten Wohnung

einschließlich Garage 3 552 DM

./. 51,4 v.H. der Aufwendungen 1 537 DM

./. 51,4 v.H. der AfA 267 DM

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1 748 DM

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Klägerin zu 2:

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Mietwert der selbstgenutzten Wohnung

einschließlich Garage 3 360 DM

./. 12,5 v.H. der AfA 65 DM

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3 295 DM

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Kläger zu 3: 0 DM

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b) Mithin entfielen von dem danach zutreffenden Gesamtüberschuß des Streitjahres in Höhe von 5 043 DM ein Anteil von 34,7 v.H. auf den Kläger zu 1 und ein Anteil von 65,3 v.H. auf die Klägerin zu 2.

Unter Berücksichtigung des bestandskräftigen Gesamtüberschusses in Höhe von 3 401 DM sind somit für den Kläger zu 1 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von (34,7 v.H. von 3 401 DM =) 1 180 DM und für die Klägerin zu 2 in Höhe von (65,3 v.H. von 3 401 DM =) 2 221 DM gesondert festzustellen.