Dr. Peter Küting, Prof. Dr. Mana Mojadadr
Rn. 48
Stand: EL 32 – ET: 06/2021
Für nicht-monetäre Posten, mithin VG, die nicht auf Geldbeträge lauten, sowie Verpflichtungen, die nicht mit einem festen oder bestimmbaren Geldbetrag beglichen werden müssen (vgl. DRS 25.7), hat die Umrechnung prinzipiell auf Basis der im Zugangszeitpunkt ermittelten AK in Landeswährung und insoweit in Euro zu erfolgen (vgl. DRS 25.15). Dem wiederum entspricht es, dass auch planmäßig wie ggf. außerplanmäßig zu berücksichtigende Wertkorrekturen üblicherweise auf eben jener Grundlage vorzunehmen sind. Anders formuliert: Geschäftsvorfälle, die bereits vor dem BilSt in Gänze und störungsfrei abgewickelt worden sind, können – wie dies die Formulierung "auf fremde Währung lautende" Fremdwährungsposten zudem betont – nicht Gegenstand der Währungsumrechnung am Abschlussstichtag sein (vgl. auch MünchKomm. BilR (2013/II), § 256a HGB, Rn. 16). Wird z. B. im Laufe des GJ eine Maschine in US-Dollar gekauft, geliefert und noch an demselben Tag bzw. in jedem Fall vor dem BilSt bezahlt, so sind die AK der Maschine mit dem am Tag der Lieferung geltenden Devisenkassamittelkurs umzurechnen. In dieser Höhe fließen gleichzeitig finanzielle Mittel ab. Jene Posten stehen somit mit Euro-Werten in der Bilanz und sind demnach am Abschlussstichtag nicht mehr zum Devisenkassamittelkurs neu umzurechnen. Hierzu folgendes Beispiel (GJ = Kalenderjahr):
Sachverhalt:
Ein UN erwirbt am 31.01.t1 (Devisenkassamittelkurs: 1 EUR = 0,9 USD) eine Maschine, die eine ND von 4 Jahren aufweist, für 100.000 USD auf Ziel.
Buchung zum 31.01.t1:
| Maschine |
111.111,11 |
an |
Verbindlichkeit aus LuL |
111.111,11 |
Das UN bezahlt die Maschine am 30.10.t1 (Devisenkassamittelkurs: 1 EUR = 0,8 USD). Da die Maschine unmittelbar in Euro in der Bilanz zu erfassen war und die entsprechende Verbindlichkeit bereits vor dem Abschlussstichtag beglichen wird, besitzt dieser Sachverhalt am Abschlussstichtag keinerlei Währungsumrechnungsrelevanz mehr. Von der am 31.12.t1 zwingend vorzunehmenden (planmäßigen) Abschreibung i. H. v. (anteilig) 25.463 EUR abstrahiert, wäre am 31.10.t1 ein durch die Wechselkursschwankung begründeter Aufwand wie folgt zu erfassen:
Buchung zum 31.10.t1:
| Verbindlichkeiten aus LuL |
111.111,11 |
an |
Bank |
125.000,00 |
| Sonstiger betrieblicher Aufwand |
13.888,89 |
|
|
|
Rn. 49
Stand: EL 32 – ET: 06/2021
Demgegenüber hat eine Währungsumrechnung i. R.d. Folgebewertung lediglich dann stattzufinden, soweit betreffende VG ausschließlich in Fremdwährung wiederbeschafft oder veräußert werden können. In diesen Fällen ist der nach Maßgabe des § 253 Abs. 3 Satz 5 und 6 bzw. Abs. 4 für Zwecke des Niederstwerttests zu ermittelnde niedrigere beizulegende Wert in Fremdwährung mit dem jeweiligen Stichtagskurs umzurechnen und mit dem fortgeführten Buchwert zu vergleichen (vgl. DRS 25.16ff.).
Rn. 50
Stand: EL 32 – ET: 06/2021
Kann der fragliche nicht-monetäre VG nur in Landeswährung, also Euro, wiederbeschafft oder veräußert werden, so erübrigt sich die Umrechnung eines in Fremdwährung zu ermittelnden beizulegenden Werts bereits aus sachlogischen Gründen (vgl. DRS 25.18). Dagegen ist in denjenigen Fällen, in denen betreffende nicht-monetäre VG sowohl in fremder Währung als auch in Landeswährung wiederbeschafft oder veräußert werden können, bei der Ermittlung niedrigerer beizulegender Werte auf die Währung des für den Bilanzierenden relevanten Markts abzustellen (vgl. DRS 25.19; Deubert/Meyer/Müller, DK 2018, S. 95 (98)).
Rn. 51
Stand: EL 32 – ET: 06/2021
Mit Verweis auf das in § 252 Abs. 1 Nr. 4 verankerte Vorsichtsprinzip wird seitens des DRSC die wohl der h. M. entsprechende Auffassung vertreten, währungskursbedingte Wertminderungen nicht-monetärer VG seien grds. dauerhafter Natur i. S. d. § 253 Abs. 3 Satz 5, soweit dem nicht konkrete Anhaltspunkte entgegenstehen (vgl. DRS 25.20). M.a.W.: Die vorübergehende Natur einer währungskursbedingten Wertminderung kann nicht alleine damit begründet werden, dass betreffender Wechselkurs in der Vergangenheit geschwankt hat; vielmehr müssen weitere Hinweise auf eine mit hinreichender Wahrscheinlichkeit zu erwartende Erholung des Wechselkurses vorliegen. Dabei können mitunter folgende Kriterien herangezogen werden: Entwicklung der Terminkurse in entsprechender Fremdwährung, strukturelle Ereignisse im jeweiligen Land, Rest-ND des wertgeminderten VG, bisherige Dauer einer eingetretenen Währungskursabsenkung (vgl. DRS 25.B7). Hierzu folgendes Beispiel (vgl. auch DRS 25.B8):
Sachverhalt:
Ein deutsches UN erwirbt ein außerhalb der Euro-Zone liegendes Grundstück zu 100.000 USD, was im Zugangszeitpunkt 100.000 EUR entsprechen möge. Das Grundstück kann ausschließlich in US-Dollar wiederbeschafft bzw. veräußert werden. Am Abschlussstichtag ist der beizulegende Wert jenes Grundstücks voraussichtlich vorübergehend um 5.000 USD gesunken. Der Devisenkassamittelkurs am BilSt betrage annahmegemäß 1 EUR = 1,3 USD. Das Grundstück ist in der Bilanz mit einem Wert von 77.000 EUR (= 100 TUSD / 1,3) anzusetzen.
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