Prof. Dr. Michael Dusemond, Dr. h.c. Armin Pfirmann
Rn. 47
Stand: EL 30 – ET: 5/2020
Vorschriften zur Währungsumrechnung finden sich im HGB in § 256a. § 256a betrifft aber nur die Umrechnung von VG zum BilSt und damit die Folgebewertung. Das Fehlen expliziter Vorschriften zur Zugangsbewertung ist dem Gesetzgeber bewusst. Er greift in der RegB zu § 256a auch die Zugangsbewertung auf und nennt als maßgeblichen Umrechnungsmaßstab den Devisenkassakurs zum Zeitpunkt, zu dem der VG bilanziell anzusetzen ist (vgl. BT-Drs. 16/10067, S. 62). Zudem ist gemäß der RegB für jeden zu beurteilenden Fall grds. zu klären, ob der Brief- oder der Geldkurs anzuwenden ist. Bei unwesentlichen Auswirkungen für die Darstellung der VFE-Lage des UN ist der Rückgriff auf Mittelkurse jedoch nicht zu beanstanden (vgl. BT-Drs. 16/10067, S. 62).
Rn. 48
Stand: EL 30 – ET: 5/2020
Diese Auffassung wird durch DRS 25 bestätigt und konkretisiert. Allerdings gilt bei der Einhaltung der Vorschriften des DRS 25 durch die Bekanntmachung seitens des BMJV vom 03.05.2018 die Vermutung, dass die GoB für die Konzern-RL beachtet wurden. Hier geht es aber um die RL im JA. Da die Währungsumrechnung im Konzern jedoch stets auch Fragen der Umrechnung von Fremdwährungsgeschäften in der HB II zu beantworten hat, empfiehlt DRS 25.4 eine entsprechende Anwendung der diesbezüglichen Vorschriften (vgl. DRS 25.8ff.) für den handelsrechtlichen JA (vgl. Kliem/Deubert, WPg 2018, S. 1418 (1419)). Insoweit kommt DRS 25 Empfehlungscharakter zu. Der Standard hat damit den gleichen Rang, der der einschlägigen Kommentarliteratur zur Zugangs- und Folgebewertung von Fremdwährungsgeschäften bei der Auslegung zukommt. Eine rechtliche Bindungswirkung ist dagegen abzulehnen (vgl. HGB-Komm. (2019), § 256a, Rn. 7).
Rn. 49
Stand: EL 30 – ET: 5/2020
Nach DRS 25.10 sind aus Fremdwährungsgeschäften resultierende VG bei ihrer erstmaligen Erfassung mit dem Devisenkassakurs am Tag, an dem der Geschäftsvorfall bilanziell anzusetzen ist bzw. angesetzt werden kann (Transaktionstag; vgl. DRS 25.7), umzurechnen. Dabei ist grds. zwischen dem Geldkurs und dem Briefkurs zu unterscheiden. Bei nicht monetären VG (z. B. VG des Sach-AV, immaterielle VG, Vorräten) ist generell der Geldkurs anzuwenden, bei monetären VG (z. B. Forderungen, Ausleihungen, Schuldverschreibungen, Bankguthaben, Zahlungsmitteln) der Briefkurs (vgl. DRS 25.12).
Rn. 50
Stand: EL 30 – ET: 5/2020
Sofern dadurch keine wesentlichen Auswirkungen auf die Darstellung der VFE-Lage resultieren, sind zwei Vereinfachungen möglich. Hinsichtlich der Kurskategorien kann anstelle differenzierter Kurse (Geld- oder Briefkurs) der Devisenkassamittelkurs verwendet werden (vgl. DRS 25.13). In zeitlicher Hinsicht ist unter Wesentlichkeitsgesichtspunkten die Verwendung (zeitraumbezogener) Durchschnittskurse anstelle einer taggenauen Betrachtung möglich (vgl. DRS 25.14). Auch nach der RegB zu § 256a ist aus Vereinfachungsgründen die Verwendung des Devisenkassakurses eines abweichenden Buchungstags nicht zu beanstanden, wenn sich hierdurch keine wesentlichen Veränderungen im Vergleich zum Devisenkassakurs zum Zeitpunkt des verpflichtenden Ansatzes ergeben (vgl. BT-Drs. 16/10067, S. 62). Dies schließt die Verwendung von Durchschnittskursen für die betreffende Periode ein (vgl. auch Beck Bil-Komm. (2020), § 256a HGB, Rn. 35).
Rn. 51
Stand: EL 30 – ET: 5/2020
Für die Folgebewertung ist § 256a einschlägig, nach dem Forderungen zum Devisenkassamittelkurs am Abschlussstichtag umzurechnen sind. Bei einer Restlaufzeit von bis zu einem Jahr sind zudem die §§ 253 Abs. 1 Satz 1 (Anschaffungswertprinzip), 252 Abs. 1 Nr. 4 Halbsatz 2 (Realisationsprinzip) nicht anzuwenden.
Rn. 52
Stand: EL 30 – ET: 5/2020
Vgl. zu Einzelheiten der Zugangsbewertung von Fremdwährungsposten weiterführend HdR-E, HGB § 256a, Rn. 42ff.