Dipl.-Ök. Heinz-Hermann Hellen, Dr. Martin Vosseler
Rn. 43
Stand: EL 40 – ET: 09/2023
Über die in den Leasingerlassen geregelten Vertragsformen hinaus ist in praxi eine Vielzahl von Varianten anzutreffen, die vom klassischen Typus des Voll- oder Teilamortisationsvertrags abweichen. Diese sind hinsichtlich der bilanziellen Zurechnung des Leasinggegenstands nach den allg. Grundsätzen des § 246 Abs. 1 (bzw. steuerbilanziell: § 39 AO) zu behandeln (vgl. dazu HdR-E, Kap. 6, Rn. 23ff.). Die quantitativen Kriterien der Leasingerlasse, wie etwa die 90 %-Laufzeitgrenze, können dabei als Auslegungshilfe herangezogen werden.
Zunehmende Bedeutung gewinnen insbesondere sog. Verträge mit offenem Restwert. Dabei amortisiert der Leasingnehmer mit seinen während der Grundmietzeit zu leistenden Zahlungen nur den Teil der Gesamtkosten des Leasinggebers, der auf den Anteil der Grundmietzeit an der gesamten betriebsgewöhnlichen ND des Leasingobjekts entfällt. Die Restamortisation durch Verkauf oder Weitervermietung des Leasingobjekts liegt in der Risikosphäre des Leasinggebers, da der Leasingnehmer nicht für den Restwert garantiert (vgl. Vosseler (2012), S. 150). Typisches Beispiel sind Kilometerverträge im Fahrzeugleasing, bei denen als wesentliche Parameter lediglich die Laufzeit und max. Gesamtfahrleistung, ggf. mit Mehr- und Minderkilometerausgleich, vereinbart sind. Der Leasingnehmer steht lediglich für die Rückgabe des Fahrzeugs in einem nach Alter und vereinbarter Laufleistung angemessenen Zustand ein, die Verwertung erfolgt anschließend auf Risiko des Leasinggebers. Verträge mit offenem Restwert kommen dem Leitbild der klassischen Miete nahe. Die Zurechnung erfolgt in Anbetracht der eindeutigen Zuordnung von Chancen und Risiken nach allg. Grundsätzen beim Leasinggeber als zivilrechtlichem und wirtschaftlichem Eigentümer.
Gleiches gilt bei sog. Pay-per-use-Verträgen (vgl. für einen Überblick Merle, FLF 2018, S. 270ff.), die sich durch variable, an der tatsächlichen Nutzungsintensität des Leasingobjekts orientierte Leasingraten auszeichnen. Durch die nutzungsbasierten Komponenten passen sich die Leasingzahlungen an die jeweils aktuelle Produktionsauslastung und Wertschöpfung des Leasingnehmers an. Dadurch werden Investitionsrisiken – je nach konkreter Ausgestaltung – tendenziell verstärkt auf den Leasinggeber übertragen, so dass bei der Zurechnungsentscheidung auf Grundlage einer Chancen-Risiken-Betrachtung dessen Stellung als wirtschaftlicher Eigentümer noch zusätzliches Gewicht erhält.