Kapitel 10: Darstellung / b) Das Gesamtkostenverfahren

Tz. 292

Im Gesamtkostenverfahren werden die Aufwendungen nach Arten (Personal, Material etc.) aufgegliedert, während im Umsatzkostenverfahren nach Funktionen (Herstellungskosten, Vertriebskosten) aufgegliedert wird.^[579] Der Posten Umsatzerlöse (vgl. § 275 Abs. 2 Nr. 1 HGB) ist in beiden Verfahren identisch, wird in § 277 Abs. 1 HGB definiert und daher dort erörtert (vgl. Tz. 335 ff.).

Tz. 293

Der Posten gem. § 275 Abs. 2 Nr. 2 HGB weist die Erhöhung oder Verminderung des Bestands an fertigen und unfertigen Erzeugnissen aus. Auszuweisen sind die Mengenänderungen aufgrund einer Leistung an fertigen und unfertigen Erzeugnissen sowie selbsterzeugten Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen. Ebenso sind unfertige Leistungen und Wertänderungen durch Abschreibungen erfasst.^[580]

Tz. 294

Der Posten gem. § 275 Abs. 2 Nr. 3 HGB weist andere aktivierte Eigenleistungen aus. Ein Ausweis unter Nr. 2 hat Vorrang.^[581] Es handelt sich um keinen Ertragsposten, sondern nur um eine Umschichtung von einem Vermögensposten zu einem anderen Vermögensposten. Typisches Beispiel ist der Ausweis selbstgeschaffenen Anlagevermögens.^[582] Die Nachaktivierung periodenfremden Aufwands wurde bislang entweder unter Nr. 4 oder Nr. 15 a. F. vorgenommen.^[583] Durch das BilRUG wurde § 275 Abs. 2 Nr. 15 HGB gestrichen, sodass allein die Verbuchung unter Nr. 4 in Betracht kommt. Es ist nicht nötig, statt dessen § 275 Abs. 2 Nr. 3 HGB erweiternd auszulegen, weil § 275 Abs. 2 Nr. 15 HGB bereits bislang nur sehr ungewöhnliche Erträge erfasst hat.^[584]

Tz. 295

Der Posten gem. § 275 Abs. 2 Nr. 4 HGB ist ein Sammelposten und erfasst alle sonstigen betrieblichen Erträge.^[585] Durch die Streichung von § 275 Abs. 2 Nr. 15, Nr. 16, Nr. 17 HGB durch das BilRUG entfällt der gesonderte Ausweis außerordentlicher Erträge und Verluste. Diese unterfallen nunmehr auch diesem Posten. Sie sind aber im Anhang zu erläutern.^[586] Insbesondere bei diesem Posten ist an eine Untergliederung gem. § 265 Abs. 5 Satz 1 HGB zu denken.^[587] Abzugrenzen ist danach, ob die Erträge regelmäßig anfallen bzw. irgendwie noch betriebstypisch sind. Erlöse aus der Veräußerung von Gegenständen des Anlagevermögens fallen darunter, soweit sie ihrem Umfang nach nicht exorbitant hoch sind bzw. auf ungewöhnliche Weise (sale and lease back) zustande kommen.^[588]

Tz. 296

Der Posten gem. § 275 Abs. 2 Nr. 5 HGB erfasst den Materialaufwand. Da sind erfasst: Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen, bezogene Waren und Aufwendungen für bezogene Leistungen. Bei letzteren muss es sich um "Materialaufwand" handeln, d. h. sie müssen in die Fertigung einfließen. Davon sind auch Fremdleistungen erfasst, wenn sie in die Verarbeitung der in Nr. 5a genannten Materialien einfließen, aber auch Fremdleistungen für andere Unternehmensbereiche wie Forschung, Entwicklung, Vertrieb oder Verwaltung.^[589] Andere Aufwendungen sind sonstiger betrieblicher Aufwand gem. § 275 Abs. 2 Nr. 8 HGB. Nach h. M. sind auch alle (eigenen) Aufwendungen im Vertriebs- und Verwaltungsbereich zwingend § 275 Abs. 2 Nr. 5a HGB zuzuordnen, weil beim Gesamtkostenverfahren nicht nach Funktionsbereichen unterschieden wird.^[590]

Tz. 297

Der Posten gem. § 275 Abs. 2 Nr. 6 HGB erfasst den Personalaufwand. Löhne und Gehälter (Nr. 6a) sind von sozialen Abgaben und Aufwendungen für Altersversorgung und Unterstützung zu trennen. Unter Nr. 6a fallen: Bruttobetrag der Löhne und Gehälter der Arbeitnehmer (und damit auch die vom Arbeitnehmer zu tragenden Sozialabgaben), Vorstands- und Geschäftsführergehälter.^[591] Inbegriffen sind jeweils alle Nebenleistungen.^[592] Dazu gehören auch vom Jahresgewinn abhängige Vergütungen sowie berufsbezogene Versicherungen. Die Vergütung von Aufsichtsräten und Beiräten unterfallen hingegen Nr. 8, bei überhöhten Geschäftsführergehältern liegt wegen der verdeckten Gewinnausschüttung eine Ergebnisverwendung vor.^[593] Unter Nr. 6b fallen alle sozialen Aufwendungen für Altersversorgung und Unterstützung wie Arbeitgeberbeiträge an die Sozialversicherungen, Leistungen, Leistungen an die Berufsgenossenschaften und Aufwendungen für Altersversorgungen wie Pensionsrückstellungen und Zahlungen an Pensionskassen o. ä.^[594] Bei Abfindungen für das Ausscheiden ist zu differenzieren: Steht der Versorgungscharakter für das Alter im Vordergrund, dann gilt Nr. 6b, andernfalls Nr. 6a.^[595]

Tz. 298

Der Posten gem. § 275 Abs. 2 Nr. 7 HGB weist die Abschreibungen aus. Nach Nr. 7a sind alle planmäßigen und außerplanmäßigen Abschreibungen auf Immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und Sachanlagen auszuweisen,^[596] wobei außerplanmäßige Abschreibungen gesondert auszuweisen oder im Anhang anzugeben sind (vgl. § 277 Abs. 3 Satz 1 HGB). Nr. 7b fordert einen Ausweis der Abschreibungen auf das Umlaufvermögen, soweit diese die in der Kapitalgesellschaft üblichen Aufwendungen überschreiten. Üblich sind Bestandsänderungen (Nr. 2), Materialaufwand (Nr. 5a), Abschreibungen auf Wertpapiere des Umlaufvermögens (Nr. 12) und sonstiger Aufwand (Nr. 8). Für die Unüblic...