Kapitel 19: Fehlerhafte Bilanzen / aa2) Einschränkungen der rückwirkenden Anpassung

Tz. 92

IAS 8.43–.47 regeln Ausnahmen vom Grundsatz der erfolgsneutralen rückwirkenden Kor­rek­tur. Soweit die Korrektur der Anfangssalden und Vorjahreswerte undurchführbar (impractible) ist, muss die Bi­lanzkorrektur nicht rückwirkend durchgeführt werden. Undurchführbar ist die rückwir­ken­de Kor­rektur nach der Definition in IAS 8.5, wenn die Anfangssalden und Vorjahres­werte "trotz aller angemessenen Anstrengungen" (every reasonable effort) nicht zutreffend ermittelt werden können. Mit dieser Formel werden der Grundsatz der Verlässlichkeit und der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz adressiert.^[195] Bei der Bemessung des ge­bo­tenen Aufwands ist eine Abwägung zwischen dem Gewicht des Fehlers (Relevanz), der Bedeu­tung der zutref­fenden Darstellung des Fehlers für die Abschlussadressaten (Wesentlich­keit) und der Kosten der rückwirkenden Korrektur vorzunehmen. Unterbleiben kann die rück­wir­kende Kor­rektur auch, soweit die Beschaffung der erforderlichen Sachverhaltsinformationen objektiv un­möglich ist, etwa weil die erforderlichen Daten aus Datenschutzgründen gelöscht werden mussten. In der Praxis kommt die in dieser Einschränkung zum Ausdruck kommende Anwendung des Wesentlichkeitsgrundsatzes selten zur Anwendung. Die Regel läuft in den meisten Fällen leer, es ist zu korrigieren.

Die IAS 8.50–.52 regeln weitere, in IAS 8.47 Satz 3 adressierte, Leitlinien zur Beurteilung der Un­durch­führbarkeit einer rückwirkenden Korrektur.

Die Durchführbarkeit ist periodenbezogenen zu beurteilen. Soweit eine rückwirkende Kor­rektur teilweise durchführbar ist, muss sie vorgenommen werden, soweit das möglich ist. Nach IAS 8.44 sind dann die Eröff­nungs­bilanz- und die Vergleichswerte mit den Werten anzusetzen, die sich aus der durch­führ­baren Korrektur ergeben. Nur im Einzelfall kann die rückwir­kende Korrektur eines wesentlichen Fehlers vollständig unterbleiben (vgl. IAS 8.44 und IAS 8.45).^[196]

[195] Ähnlich Küting u. a., DB Beilage Nr. 7/2007 zu Heft Nr. 45, 1 (18): Merkmal der Verlässlichkeit und Abwägung von Kosten und Nutzen.

[196] Zülch/Willms, in: MüKo-BilR, IAS 8 Rn. 55: Fallweise Beschränkung auf die Berichtsperiode.