Kapitel 5: Bilanzansatz (Bilanzierung dem Grunde nach) / ff) IAS 40

Tz. 155

IAS 40 ist von allen nach IFRS bilanzierenden Unternehmen anzuwenden und regelt Ansatz und Bewertung von Anlageimmobilien sowie die damit verbundenen Angabeerfordernisse im Anhang (IAS 40.2). Er ist anzuwenden auf alle Anlageimmobilien, d. h. per definitionem Grundstücke (land) oder Gebäude (building) – auch Teile davon – die zur Erzielung von Mieteinnahmen (to earn rentals) und/oder zum Zwecke der Wertsteigerung (for capital appreciation) gehalten werden. IAS 40.8 führt zudem Beispiele für Sachverhalte auf, die als Anlageimmobilien zu klassifizieren sind:

• Grundstücke, die langfristig zum Zwecke der Wertsteigerung und nicht kurzfristig zum Verkauf im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit gehalten werden
• Grundstücke, die für eine gegenwärtig unbestimmte künftige Nutzung gehalten werden (sog. Vorratsgrundstücke)
• ein Gebäude, welches sich im Besitz des Unternehmens befindet oder als Finanzierungsleasing gehalten wird und im Rahmen eines/mehrerer Operating-Leasingverhältnisse vermietet wird
• ein leer stehendes Gebäude, welches zur Vermietung im Rahmen eines/mehrerer Operating-Leasingverhältnisse gehalten wird
• Immobilien, die für die künftige Nutzung als Finanzinvestition erstellt oder entwickelt werden

Tz. 156

Damit fokussiert IAS 40 zur Abgrenzung von Immobilien primär auf die (vorgesehene) Art der Nutzung derselben. Beabsichtigt ein Unternehmen eine Immobilie zu veräußern oder selbst zu nutzen, scheidet eine Behandlung als Anlageimmobilie zwingend aus. Im Umkehrschluss folgt daraus, dass eine Immobilie auch dann als Anlageimmobilie zu klassifizieren ist, wenn die künftige Nutzung noch unbestimmt ist, d. h. eine Eigennutzung oder ein kurzfristiger Verkauf nicht vorgesehen sind. In diesem Fall unterstellt das IASB, dass die Immobilie zum Zweck der Wertsteigerung gehalten wird (IAS 40.8 (b)). Als ergänzendes Kriterium kann demnach über die Negativabgrenzung zum kurzfristigen Verkauf auch die langfristige Halteabsicht Berücksichtigung finden.^[203] Diese grenzt Anlageimmobilien jedoch lediglich vom Vorratsvermögen, nicht aber vom Sachanlagevermögen ab.

Tz. 157

Der Anwendungsbereich schließt neben den bereits in der Nutzung befindlichen Anlageimmobilien explizit auch solche Immobilien ein, die sich noch in der Entwicklung (developed) oder im Bau (constructed) befinden und zur Nutzung als Renditeobjekt vorgesehen sind (IAS 40.8 (e)).

Tz. 158

Ergänzend beinhaltet IAS 40.5 eine Negativdefinition, die um eine beispielhafte Aufzählung nicht nach IAS 40 zu behandelnder Sachverhalte in IAS 40.9 ergänzt wird. Danach fallen folgende Sachverhalte nicht in den Anwendungsbereich des IAS 40:

• Immobilien, die zum Verkauf im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit vorgesehen sind oder hierfür hergestellt/entwickelt werden; sie werden nach IAS 2 als Vorratsvermögen behandelt.
• Immobilien, die im Rahmen eines langfristigen Fertigungsauftrags für Dritte erstellt oder entwickelt werden; sie werden nach IAS 11 als forderungsähnlicher Aktivposten behandelt.
• Immobilien, die zur Herstellung/Lieferung von Gütern bzw. zur Erbringung von Dienstleistungen oder für Verwaltungszwecke dienen und damit vom Eigentümer selbst genutzt werden sowie solche, die für die spätere Eigennutzung gehalten oder entwickelt werden. Hierzu zählen ausdrücklich auch von Arbeitnehmern genutzte Immobilien, unabhängig von den hierfür eingeräumten Mietzinsen; sie sind nach IAS 16 als Sachanlagevermögen zu behandeln.
• Immobilien, die im Rahmen eines Finanzierungsleasingverhältnisses an ein anderes Unternehmen vermietet wurden; sie sind bei Leasinggeber nach IAS 17 zu behandeln und entsprechend auszubuchen.

BEISPIEL 1

Ein Bauunternehmen baut Fertighäuser und verkauft diese nach Fertigstellung an Dritte.

Das Unternehmen hat seine Immobilien als Vorratsvermögen gem. IAS 2 auszuweisen. Dies gilt auch, wenn erst nach der Fertigstellung nach geeigneten Käufern gesucht wird.

BEISPIEL 2

Ein Unternehmen stellt seinen Arbeitnehmern Werkswohnungen zur Verfügung. Die Arbeitnehmer erhalten die Wohnungen zu einem vergünstigten Mietzins.

Aufgrund der Nähe zur Geschäftstätigkeit des Unternehmens sind die Werkswohnungen als selbst genutzte Immobilien und damit gem. IAS 16 zu behandeln (IAS 40.9 (c)). Dies gilt unabhängig davon, ob die Arbeitnehmer marktübliche Mieten für die Wohnungen zahlen oder diese vergünstigt zur Verfügung gestellt bekommen.

Tz. 159

Der Standard ist nach IAS 40.4 nicht anzuwenden auf

• biologische Vermögenswerte in Zusammenhang mit landwirtschaftlicher Tätigkeit und
• Abbau-/Schürfrechte sowie Bodenschätze (Öl, Erdgas etc.).

Tz. 160

Fragen hinsichtlich der Abgrenzung von Anlageimmobilien ergeben sich, wenn eine Immobilie nur teilweise zur Vermietung oder zur Wertsteigerung gehalten wird, andere Teile der Immobilie hingegen selbst genutzt werden. Man spricht in diesem Fall von Mischnutzung (dual purpose property). Eine separate Bilanzierung dieser Immobilienteile erfolgt immer dann, wenn die einzelnen Teile gesondert verkauft oder vermietet werden können (IAS 40.10...