Frotscher/Geurts, EStG § 3 Nr. 28 [Förderung der Altersteilzeit]

Rz. 1

Nach § 3 Nr. 28 EStG sind bei rentenversicherungspflichtigen Arbeitnehmern die Aufstockungsbeträge i. S. d. § 3 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a des Altersteilzeitgesetzes (AltTZG)^[1] sowie die Beiträge und Aufwendungen i. S. v. § 3 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b und § 4 Abs. 2 AltTZG steuerfrei (Rz. 2 f.). Gleiches gilt für Zuschläge zur Aufstockung der Altersteilzeitbezüge bei anderen, gem. § 27 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 SGB III versicherungsfrei beschäftigten Personen (Rz. 4). Steuerfrei nach § 3 Nr. 28 EStG sind zudem bestimmte vom Arbeitgeber übernommene Rentenversicherungsbeiträge i. S. v. § 187a SGB VI zur Förderung der Bereitschaft zur Altersteilzeit (Rz. 5).

Die Steuerfreiheit gilt sowohl für Geld- als auch für Sachbezüge (R 3.28 Abs. 3 S. 5 LStR 2015). Die Steuerfreiheit ist nicht an die Förderung nach § 4 AltTZG gebunden; sie gilt auch, wenn die Altersteilzeit nach dem 31.12.2009 begonnen wurde (§ 1 Abs. 3 S. 2 AltTZG). Die Arbeitgeberleistungen sind nur dann steuerfrei, wenn sie auf den in der Vorschrift genannten Rechtsgrundlagen beruhen. Von daher fällt die Ausgleichsleistung eines Schweizer Arbeitgebers zur Finanzierung einer Rentenkürzung bei vorzeitiger Pensionierung des Arbeitnehmers nicht unter § 3 Nr. 28 EStG.^[2]

Rz. 2

Das AltTZG soll älteren Arbeitnehmern durch Altersteilzeit einen gleitenden Übergang vom Erwerbsleben in die Altersrente ermöglichen. Die Bundesagentur für Arbeit fördert die Teilzeitarbeit älterer Arbeitnehmer, wenn sie ihre Arbeitszeit ab Vollendung des 55. Lebensjahres spätestens ab dem 31.12.2009 vermindern und damit die Einstellung von sonst arbeitslosen Arbeitnehmern ermöglichen (§ 1 Abs. 2 AltTZG). Zu diesem Zweck erstattet die Bundesagentur für Arbeit unter festgelegten Voraussetzungen dem Arbeitgeber Aufwendungen für Leistungen, die dieser nach dem AltTZG an oder für Arbeitnehmer erbringt, die das 55. Lebensjahr vollendet und in einer Vereinbarung mit dem Arbeitgeber ihre tariflich geregelte wöchentliche Arbeitszeit (u. U. im Jahresdurchschnitt) auf die Hälfte vermindert haben. Der Anspruch auf solche Erstattungen setzt voraus, dass der Arbeitgeber aufgrund eines Tarifvertrags, einer Regelung der Kirchen oder öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaften, einer Betriebsvereinbarung oder einer Vereinbarung mit dem Arbeitnehmer

• das Arbeitsentgelt für die Altersteilzeitarbeit um mindestens 20 % aufgestockt hat (Aufstockungsbetrag i. S. v. § 3 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a AltTZG) und
• für den Arbeitnehmer (also als Arbeitgeberanteil) bestimmte zusätzliche Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung entrichtet hat (Beiträge i. S. v. § 3 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b AltTZG).

Ist der Arbeitnehmer nach § 6 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 SGB VI oder nach § 231 Abs. 1, 2 SGB VI von der Versicherungspflicht befreit, so werden Erstattungen an den Arbeitgeber auch dann erbracht, wenn er anstelle der zusätzlichen Beiträge zur Rentenversicherung nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b AltTZG vergleichbare Aufwendungen getragen hat (Aufwendungen i. S. v. § 4 Abs. 2 AltTZG).

Rz. 3

Diese Bezüge – Aufstockungsbeträge, Beiträge und Aufwendungen des Arbeitgebers für den Arbeitnehmer – sind bei dem Arbeitnehmer nach § 3 Nr. 28 EStG steuerfrei. Voraussetzung dafür ist jedoch, dass der Arbeitnehmer die persönlichen Voraussetzungen des § 2 AltTZG erfüllt. Nicht steuerfrei sind die Bezüge daher dann, wenn der Arbeitgeber zwar den Arbeitslohn aufgestockt hat, ohne dass dabei zugleich auch die Arbeitszeit zumindest auf die Hälfte der bisherigen wöchentlichen Arbeitszeit vermindert wurde.^[3] Der Steuerfreiheit der Arbeitgeberleistungen beim Arbeitnehmer steht es allerdings nicht entgegen, wenn der Arbeitgeber den hälftig freigewordenen Arbeitsplatz entgegen § 5 Abs. 2 AltTZG nicht wieder besetzt oder wenn sein eigener Leistungsanspruch gegenüber der Bundesagentur für Arbeit erlischt, nicht besteht oder zum Ruhen gelangt (R 3.28 Abs. 2 S. 1 LStR 2015).^[4]

Rz. 3a

Die Arbeitgeberleistungen sind auch insoweit steuerfrei als sie über die im AltTZG genannten Mindestbeträge hinausgehen, aber nur soweit dadurch der vorherige Nettolohn nicht überschritten wird (R 3.28 Abs. 3 LStR 2015). Ein höherer Nettolohn wäre mit dem Sinn und Zweck der Vorschrift nicht vereinbar. Wird die Altersteilzeit vorzeitig beendet (sog. Störfall), bleibt die Steuerfreiheit der bis dahin gewährten Leistungen erhalten, weil das AltTZG keine Rückzahlung vorsieht (R 3.28 Abs. 2 S. 3, 4 LStR 2015). Eine bei Beamten mögliche rückwirkende Aufhebung der Altersteilzeit verändert demgegenüber nachträglich den Charakter der bisherigen Zahlungen, sodass die Steuerfreiheit m. E. gem. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO rückwirkend entfällt.

Rz. 3b

Die Arbeitszeitverminderung muss mindestens bis zum Beginn der Altersrente vereinbart sein (§ 2 Abs. 1 Nr. 2 AltTZG). Es reicht eine geminderte Altersrente aus; frühester Zeitpunkt für den Beginn der Altersrente ist die Vollendung des 60. Lebensjahres (R 3.28 Abs. 1 S. 3, 4 LStR 2015). Maßgebend sind auch hierfür die persönlichen Verhältnisses des Arbeitneh...