Frotscher/Geurts, EStG § 9 Werbungskosten / 7.7.2 Tatbestand der doppelten Haushaltsführung

7.7.2.1 Allgemeines

Rz. 160

Eine doppelte Haushaltsführung liegt vor, wenn der Stpfl. seine erste Tätigkeitsstätte außerhalb des Orts hat, wo er einen eigenen Hausstand unterhält, und er nicht täglich von der Arbeitsstätte zu seinem eigenen Hausstand zurückkehrt (Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte), sondern am Beschäftigungsort eine (zweite) Wohnung unterhält. Dabei ist es unerheblich, wie oft der Arbeitnehmer am Beschäftigungsort übernachtet, es darf aber keine Auswärtstätigkeit vorliegen, die nach den Grundsätzen der beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit abgerechnet wird.^[1] Eine doppelte Haushaltsführung konnte nach der inzwischen überholten Rspr. des BFH vorliegen, wenn ein Arbeitnehmer mehrere regelmäßige Arbeitsstätten hatte. Nach der neuen Rspr. des BFH hat ein Arbeitnehmer maximal eine regelmäßige Arbeitsstätte, die dann für die doppelte Haushaltsführung maßgeblich ist.^[2] Der Gesetzgeber hat diese Rspr. übernommen. Ab Vz 2014 gibt es nur noch eine erste Tätigkeitsstätte; § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 EStG i. V. m. § 9 Abs. 4 EStG (Rz. 122a, 252a). Eine doppelte Haushaltsführung kann aber auch dann vorliegen, wenn der Arbeitnehmer mehrere erste Tätigkeitsstätten bei verschiedenen Arbeitgebern hat^[3] und sich eine dieser Tätigkeitsstätten am Ort des Familienhaushalts befindet.^[4] Da der Stpfl. in diesem Fall 2 erste Tätigkeitsstätten hat, sind auch bei Vorliegen einer doppelten Haushaltsführung die Fahrtaufwendungen nicht auf "Familienheimfahrten" beschränkt. Da der Stpfl. in diesem Fall zwischen 2 ersten Tätigkeitsstätten hin- und herfährt, sind die tatsächlichen Kosten, ohne Beschränkung auf eine Fahrt pro Woche, anzusetzen. Hat der Stpfl. am Ort der zweiten ersten Tätigkeitsstätte keine eigene Wohnung, sondern übernachtet er im Hotel, liegen insoweit beruflich veranlasste Übernachtungskosten vor; diese Kosten sind zwangsläufig, da sich der Hausstand nur am Ort einer der beiden Tätigkeitsstätten befinden kann, am Ort der anderen also notwendig Mehraufwendungen für Übernachtung anfallen.^[5]

Hierdurch lässt sich der Begriff der doppelten Haushaltsführung von den folgenden ähnlichen Regelungen abgrenzen:

• Der Stpfl. unterhält nur eine Wohnung und fährt täglich von dort zur ersten Tätigkeitsstätte und kehrt täglich dorthin zurück: Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte (Rz. 112). Unternimmt der Stpfl. Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und unterhält er am Beschäftigungsort zusätzlich eine Wohnung, kann er wählen, ob er von der Regelung über Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte – Abzug der Kosten der arbeitstäglichen Fahrten – oder von der über doppelte Haushaltsführung (Abzug der Wohnungs- und Verpflegungsmehraufwendungen usw.) Gebrauch machen will. Beide Regelungen sind jedoch nicht nebeneinander anwendbar, die eine schließt die andere aus.^[6] Der Stpfl. kann das Wahlrecht bei derselben doppelten Haushaltsführung für jedes Kj. nur einmal ausüben.^[7]
• Der Stpfl. hat seine erste Tätigkeitsstätte am Ort der Wohnung, wird aber an anderer Stelle tätig: Dienst- oder Geschäftsreise (Rz. 265 "Dienstreise").
• Der Stpfl. hat keine erste Tätigkeitsstätte: Doppelte Haushaltsführung und Tätigkeit an ständig wechselnder Einsatzstelle können nicht nebeneinander vorliegen, da eine doppelte Haushaltsführung eine (zweite) Wohnung am Ort der ersten Tätigkeitsstätte voraussetzt, bei ständig wechselnder Einsatzstelle aber gerade keine erste Tätigkeitsstätte vorhanden ist.^[8] Das gilt auch, wenn der Stpfl. abweichend von seiner Erstwohnung eine Zweitwohnung unterhält und von dort zu den ständig wechselnden Einsatzstellen fährt. In diesem Fall sind die Vollkosten nach den Grundsätzen der Einsatzwechseltätigkeit abzusetzen (Rz. 265 "Einsatzwechseltätigkeit").

Zum Begriff der regelmäßigen Arbeits-/Tätigkeitsstätte vgl. Rz. 265 "Arbeitsstätte, regelmäßige", "Tätigkeitsstätte, erste".

Konstituierend für den Tatbestand der doppelten Haushaltsführung ist dementsprechend:

• ein eigener Hausstand des Stpfl., an dem er sich persönlich und finanziell beteiligt (Rz. 163ff.),
• ein hiervon abweichender Beschäftigungsort, an dem der Stpfl. seine erste Tätigkeitsstätte hat und eine Wohnung unterhält (Rz. 185),
• eine berufliche Veranlassung hierfür (Rz. 188).

Damit kann keine doppelte Haushaltsführung vorliegen, wenn eine dieser Voraussetzungen fehlt. Mit Wirkung ab Vz 2004 ist durch G. v. 15.12.2003^[9] bestimmt, dass eine doppelte Haushaltsführung "nur" vorliegt, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Orts, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt (§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 2 EStG). Damit kann eine doppelte Haushaltsführung nur vorliegen, wenn der Stpfl. tatsächlich zwei Wohnungen unterhält (den eigenen Hausstand und die Wohnung am Beschäftigungsort). Bei nur einem Hausstand ("unechte" doppelte Haushaltsführung, Rz. 184) ist die Vorschrift nicht anwendbar.

Andererseits ist es ohne Bedeutung, ob sich der Hausstand oder der Tätigkeitsort eines der Ehegatten im Ausland ...