Das Besteuerungsrecht des jeweiligen Wohnsitzstaates setzt voraus, dass der Arbeitnehmer täglich zwischen den beiden Staaten vom Wohnsitz zum Arbeitsort pendelt. Kehrt ein Arbeitnehmer nicht arbeitstäglich an seinen Wohnsitz zurück oder ist er ausnahmsweise an Arbeitsorten außerhalb der Grenzzone beschäftigt, bleibt die Grenzgängereigenschaft erhalten, wenn er im Kalenderjahr an höchstens 45 Tagen im jeweiligen Kalenderjahr nicht zum Wohnsitz zurückkehrt oder/und zeitweise außerhalb der Grenzzone für seinen Arbeitgeber tätig ist.[1]
Als schädliche Karenztage kommen nur die vertraglich vereinbarten Arbeitstage sowie alle weiteren Tage infrage, an denen der Grenzgänger seine Tätigkeit tatsächlich ausübt.[2] Krankheits- und Urlaubstage sowie arbeitsfreie Sonn- und Feiertage sind nicht auf die 45 Tage anzurechnen. Der Bundesfinanzhof (BFH) ist hiervon zwischenzeitlich bezüglich der Beurteilung von Rückkehrtagen bei mehrtägigen Reisetätigkeiten abgewichen und behandelt diese als unschädlich, wenn der Arbeitnehmer im Anschluss an die Reisetätigkeit an diesem Tag noch innerhalb der Grenzzone Arbeiten verrichtet hat.[3] Wegen der von Rechtsprechung in Zweifel gezogenen Bindungswirkung von bilateralen Verständigungs- bzw. Konsultationsvereinbarungen, ist der Inhalt des BMF-Schreibens v. 3.4.2006 durch Rechtsverordnung in nationales Recht transformiert worden.[4] Die abweichende BFH-Rechtsprechung ist damit seit dem Veranlagungszeitraum 2010 nicht mehr anzuwenden.[5] Die Berechnungsgrundsätze zur 45-Tage-Grenze sind in der zu § 7 KonsVerFRAV[6] gesetzlich festgelegten Verständigungsvereinbarung dargestellt, die von den Finanzämtern im aktuellen Besteuerungsverfahren weiter angewendet werden.[7]
Verlust der Grenzgängereigenschaft bei Überschreiten der 45-Tage-Grenze
Überschreiten die Tage der Nichtrückkehr bzw. der Tätigkeit außerhalb der Grenzzone insgesamt 45 Tage bzw. bei nicht ganzjähriger Grenzgängertätigkeit die 20-%-Grenze der gesamten Arbeitstage pro Kalenderjahr, steht das Besteuerungsrecht dem Tätigkeitsstaat zu. Dies gilt allerdings nur für den auf die Inlandstätigkeit entfallenden Arbeitslohn.
Der auf den Wohnsitzstaat oder auf Drittstaaten entfallende Arbeitslohn obliegt dagegen immer der Besteuerung durch den Ansässigkeitsstaat. Der vom deutschen Arbeitgeber bezogene Grenzgängerlohn ist ggf. im Verhältnis der Arbeitstage in Deutschland zu den Arbeitstagen in Frankreich bzw. Drittstaaten aufzuteilen.
Homeoffice
Französische Grenzgänger arbeiten zum Teil im Homeoffice. Durch die Arbeit zu Hause geht die Grenzgängereigenschaft nicht verloren. Die DBA-rechtliche Behandlung der Arbeitstage, die der französische Grenzgänger aufgrund seiner beruflichen Tätigkeit im Wohnsitzstaat verbringt, bleibt unverändert. Kraft Fiktion gelten Tätigkeiten in der Grenzzone des Ansässigkeitsstaats des Arbeitnehmers als innerhalb der Grenzzone des Tätigkeitsstaats ausgeübt.[8]
Arbeiten im Homeoffice des Grenzgängers sind damit keine für den Grenzgängerstatus schädlichen Tage, die auf die 45-Tage-Grenze anzurechnen sind und zur Aberkennung der Grenzgängereigenschaft führen. Arbeitstage, die ein französischer Grenzgänger aufgrund seiner beruflichen Tätigkeit in seinem Wohnsitzstaat Frankreich verbringt, sind nur dann in die Berechnung der Karenztage einzubeziehen, wenn er an diesen Tagen ausschließlich außerhalb der französischen Grenzzone tätig wird.
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