§ 1 Einkommensermittlung / bb) Pensionsrückstellungen

Rz. 457

Beispiel für Unterhaltsrelevanz

Der Ehemann ist Unterhaltsschuldner und Alleingesellschafter der M-GmbH, die einträgliche Gewinne erwirtschaftet und jährlich eine Pensionsrückstellung von 20.000 EUR erfolgswirksam passiviert, sodass der Gewinn jährlich um diesen Betrag niedriger ausfällt als ohne diesen.

Es handelt sich damit generell um eine für die Ermittlung des Unterhaltseinkommens höchst bedeutende Position.

Rz. 458

Mit dem am 29.5.2009 in Kraft getretenen BilMoG (siehe Rdn 245 ff.) werden die Vorschriften für Pensionsrückstellungen modifiziert.

Es bleibt beim Passivierungswahlrecht für Altzusagen und führt zu der Passivierungspflicht für Neuzusagen.

Dabei ist zwischen aufgrund eines Arbeitsverhältnisses begründeter Betriebsrente gem. § 1 Abs. 1 S. 3 BetrAVG und der "Unternehmerversorgung" zu differenzieren.^[314]

Kein Arbeitnehmer ist der Geschäftsführer einer GmbH, welcher mindestens einen Geschäftsanteil von 50 % hält und somit familienrechtlich als beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer gilt.^[315] Dabei wird nicht berücksichtigt, dass auch bei einer niedrigeren Beteiligungshöhe Beherrschung vorliegen kann, wenn im Übrigen Streubesitz gegeben ist.

Derartige Versorgungen werden wie sonstige Versorgungen im Sinne von § 11 VersAusglG behandelt. Danach findet eine interne Teilung statt, wobei der Versorgungsträger gem. § 13 VersAusglG die Eheleute je hälftig mit angemessenen Kosten für die Teilung belasten darf.^[316]

Rz. 459

Hinweis

Es besteht dann keine Insolvenzsicherung! Gegen die Gesellschaft in Insolvenz sind die Versorgungsleistungen nicht durchsetzbar. Der Ausgleichspflichtige kann sich auch durch Liquidation seiner Gesellschaft (gegebenenfalls mit einer Neugründung ohne irgendwelche Rechtsnachfolge) letztlich der Zahlungsverpflichtung gegenüber dem ausgleichsberechtigten entziehen.

Rz. 460

Die Höhe der Rückstellungen orientiert sich am erwarteten Erfüllungsbetrag, so dass zukünftige Gehalts- und Rentensteigerungen einzurechnen sind. Zu den zukünftigen Gehaltssteigerungen gehören auch so genannte Karrieretrends.

Bei der betrieblichen Altersversorgung und vergleichbaren langfristig fälligen Verpflichtungen kann vereinfachend von einer 15-jährigen Laufzeit ausgegangen werden. Der Rechnungszins entspricht dem 7-Jahres-Durchschnitt des beobachteten Zinses (siehe oben Rückstellungsabzinsungsverordnung).

Ist eine Rückdeckungsversicherung für die Pensionszusage abgeschlossen, so ist der für diese Rückdeckungsversicherung zu aktivierende Betrag auf der Aktivseite unter den sonstigen Vermögensgegenständen auszuweisen. Eine Saldierung mit Pensionsverpflichtungen auch bei Kongruenz ist unzulässig.^[317] Nach BFH^[318] sind Ansprüche aus einer Rückdeckungsversicherung in Höhe der verzinslichen Ansammlung geleisteter Sparanteile der Versicherungsprämien einschließlich Guthaben aus Überschussbeteiligungen zu aktivieren. Der Wert des Aktivpostens darf den Buchwert der Pensionsverpflichtung nicht übersteigen.

Das Steuerrecht verlangt eine Passivierungspflicht für Neuzusagen.

Da zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung unklar ist, wann und in welcher Höhe das Unternehmen Versorgungszahlungen leisten muss, hat eine Bewertung der Pensionsverpflichtungen nach versicherungsmathematischen Grundsätzen zu erfolgen. Hierbei wird – wie bei jeder Barwertberechnung eine Abzinsung – vorgenommen. Für jede zukünftige Zahlung wird dabei die Wahrscheinlichkeit ihres Eintretens berücksichtigt.

Rz. 461

Voraussetzungen für eine rechtsverbindliche Pensionszusage nach dem Steuerrecht (§ 6a Abs. 1 Nr. 1 EStG) sind:

▪	Die schriftlich zu erteilende Pensionszusage muss eindeutige Angaben zu Art, Form, Voraussetzungen und Höhe der in Aussicht gestellten künftigen Leistungen enthalten (§ 6a Abs. 1 Nr. 3 EStG).
▪	Angaben für die finanzmathematische Ermittlung der Versorgungsverpflichtungen (z.B. Rechnungszinsfuß und biometrische Ausscheidewahrscheinlichkeiten) sind ebenfalls schriftlich festzulegen, sofern es zur eindeutigen Ermittlung der Höhe der in Aussicht gestellten Leistung erforderlich ist.[319]
▪	Eine Pensionszusage im Beschluss einer Gesellschafterversammlung ohne Mitteilung an den Begünstigten ist unwirksam und stellt keine schriftliche Zusage i.S.d. § 6a Abs. 1 Nr. 3 EStG dar.
▪	Weiter dürfen Pensionszusagen steuerrechtlich nicht gebildet werden, wenn die Pensionsleistung von künftigen gewinnabhängigen Bezügen abhängt (§ 6a Abs. 1 Nr. 2 1. HS EStG).
▪	Auch eine Regelung, wonach die Versorgungszusagen mit dem Teilwert abgefunden werden können, führt zur Steuerschädlichkeit.
▪	Die Versorgungszusage darf keinen Vorbehalt enthalten, der den Arbeitgeber jederzeit berechtigt, den Anspruch nach freiem Belieben zu kassieren.

Rz. 462

Hinweis

Unterhaltsrechtlich besteht ein Auskunfts- und Beleganspruch auf die schriftlich erteilte Pensionszusage, die finanzmathematische Ermittlung mit Rechnungszinsfuß und biometrischen Ausscheidewahrscheinlichkeiten zur Überprüfung der vorgenannten steuerrechtlich restriktiven Regelungen.

Rz. 463

▪ Pensionsrückste...