§ 15 Betriebsaufspaltungen / 1. Gewinnrealisierungen beim Aufspaltungsvorgang

Rz. 150

Der nachfolgende Abschnitt behandelt Fallkonstellationen, in denen der Begründungsvorgang aus einem bestehenden Unternehmen (= das nach dem Aufspaltungsvorgang verpachtende Besitz-Unternehmen) heraus zu Gewinnrealisierungen und der Versteuerung der stillen Reserven in den übertragenen Wirtschaftsgütern führen kann. Vorab sind die folgenden Grundsätze bedeutsam:

▪	Die Verpachtung eines einzelnen Wirtschaftsgutes an eine Betriebs-GmbH löst keine Gewinnrealisierungen beim Verpächter aus, es sei denn, die Nutzungsüberlassung ist als Entnahme zu qualifizieren.
▪	Wird ein Betrieb verpachtet, führt dies zu einer Betriebsaufgabe beim Verpächter, die sich durch das Verpächterwahlrecht vermeiden lässt und durch die Grundsätze der Betriebsaufspaltung überlagert wird.
▪	Gewinne können durch die Veräußerung oder Übertragung derjenigen Wirtschaftsgüter realisiert werden, die beim Aufspaltungsvorgang vom späteren Besitz- auf das Betriebsunternehmen übertragen werden. Dies sind je nach Ausgestaltung der Betriebsaufspaltung im Betriebserhaltungs-, Schrumpfungs-, oder Steuerberatermodell nur die Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens oder auch Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens.
▪	Keine Gewinnrealisierungen entstehen daher im Regelfall bei der Neubegründung einer unternehmerischen Struktur in Form einer Betriebsaufspaltung und bei der Begründung einer unechten Betriebsaufspaltung, wenn nur ein Verpachtungsvorgang erfolgt. Auf diese Formen wird hier daher nicht eingegangen.
▪	Die unentgeltliche Übertragung von Wirtschaftsgütern aus dem späteren Besitzunternehmen auf eine Betriebskapitalgesellschaft führt nach heutigem Recht zu einer verdeckten Einlage in die Betriebs-GmbH mit der Rechtsfolge, dass der Teilwert der eingelegten Wirtschaftsgüter zu nachträglichen Anschaffungskosten des Gesellschafters auf seine Beteiligung führt (§ 6 Abs. 6 Satz 2 EStG) und zu einer Gewinnrealisierung beim späteren Besitzunternehmen, da die verdeckt eingelegten Wirtschaftsgüter vorgeschaltet aus dessen Betriebsvermögen entnommen werden.[299]
▪	Eine teilentgeltliche Übertragung von Wirtschaftsgütern auf die Betriebs-GmbH (z.B. wegen einer Schuldübernahme durch diese) ist gewinnrealisierend (§ 6 Abs. 6 Satz 2 EStG).

[299] Nach der Rechtslage bis zum 31.12.1998 lag eine Besonderheit der Betriebsaufspaltung darin, dass Rspr. und Finanzverwaltung trotz der verdeckten Einlage während des Aufspaltungsvorgangs eine Buchwertfortführung der übertragenen Wirtschaftsgüter zuließen und damit die Gewinnrealisierung vollständig vermieden werden konnte, soweit nur Doppelgesellschafter vorhanden waren. S. BFH Betriebsaufspaltung 701.