§ 15 Betriebsaufspaltungen / 2. Anteilsübertragungen bei der Betriebsaufspaltung und § 8c, § 8d KStG

a) Anteile i.S.d. § 8c KStG

Rz. 243

Die Regelung des § 8c KStG stellt auf eine zivilrechtliche Sichtweise ab. Sie gilt daher immer, wenn die im Gesetz genannten Quoten 25 %/50 % übertragen werden, unabhängig davon, ob steuerlich die Beteiligung zu einem Mitunternehmeranteil gehört. S. zu weiteren Einzelheiten und der Einführung des § 8d KStG unter § 23 Rdn 436 ff.

b) Erwerb durch Personengruppen mit gleichgerichteten Interessen

Rz. 244

Den Erwerberkreis beim "Einkauf in eine Betriebsaufspaltung", d.h. der Anteile am Besitzunternehmen und der Betriebs-GmbH, bildet der Erwerber auch gemeinsam mit ihm nahe stehenden Personen und Personen, die mit ihm oder den nahe stehenden Personen gleichgerichtete Interessen haben. Das BMF definiert in Tz. 3, 27, 28 des BMF-Schreibens vom 28.11.2017^[475] die "Erwerbergruppe mit gleichgerichteten Interessen" dahin gehend, dass eine Abstimmung zwischen den Erwerbern stattgefunden haben muss, ohne dass ein Vertrag vorliegen müsse. Die Verfolgung eines gemeinsamen Zwecks i.S.d. § 705 BGB reiche zur Begründung gleichgerichteter Interessen aus, sei aber nicht Voraussetzung. Die gleichgerichteten Interessen müssten sich nicht auf den Erhalt des Verlustvortrags der Körperschaft richten. Gleichgerichtete Interessen lägen z.B. vor, wenn mehrere Erwerber einer Körperschaft zur einheitlichen Willensbildung zusammenwirken. Indiz gleichgerichteter Interessen sei auch die gemeinsame Beherrschung der Körperschaft. Nach der engeren Definition des BFH liegt eine Erwerbergruppe nur dann vor, wenn mehrere Erwerber bei dem Erwerb von Anteilen an der Verlustgesellschaft zusammenwirken und sie auf der Grundlage einer im Erwerbszeitpunkt bestehenden Absprache im Anschluss an den Erwerb einen beherrschenden Einfluss in dieser Gesellschaft ausüben können. Die Möglichkeit des Beherrschens genügt nicht.^[476] M.E. ist bei einer angestrebten Beherrschung der Betriebs-GmbH nach diesen Kriterien stets auch eine schädliche Erwerbergruppe i.S.d. § 8c KStG gegeben.

Für Betriebsaufspaltungen mit beherrschender Personengruppe kann dies – vorbehaltlich eines Antrags gem. § 8d KStG – mehrfach Bedeutung haben:

▪	Zum einen kann der Erwerb durch eine beherrschende Personengruppe zu einem vollständigen Untergang des Verlusts einer Betriebskapitalgesellschaft auch dann führen, wenn eine zur Beherrschung notwendige Anteilsmehrheit durch eine solche Personengruppe erworben wird, selbst wenn die einzelnen Beteiligten weniger als 25 % oder 50 % der Anteile erwerben.
▪	Da der Erwerb durch eine Personengruppe (= Erwerber und diesem nahestehende Personengruppe) schädlich i.S.d. § 8c KStG ist, stellt sich die Frage, ob innerhalb der Personengruppe unschädlich entgeltlich übertragen werden kann, da sich insoweit an der "schädlichen Zuordnung der Anteile" nichts ändern würde. Nachfolgende Veräußerungen und Übertragungen innerhalb der "Erwerbergruppe" könnten dann nach der Ratio des Gesetzes unschädlich sein.
▪	Ein Erwerb seitens einer natürlichen Person durch Erbfall einschließlich der unentgeltlichen Erbauseinandersetzung und der unentgeltlichen vorweggenommenen Erbfolge wird von § 8c KStG nach der Rspr. ebenfalls erfasst (s. § 23 Rdn 435).

[475] BStBl I 2017, S. 1645.

[476] BFH, DStR 2017, 1318.