§ 17 Familienholding / 1. Personengesellschaften

Rz. 56

Zivilrechtlich ist es – insbesondere bei Personengesellschaften – ohne Weiteres möglich, die Gewinnverteilung abweichend von der kapitalmäßigen Beteiligung an der Gesellschaft auszugestalten.^[111] Von dieser Möglichkeit wird gerade auch bei der Gestaltung von Familiengesellschaften sehr gerne Gebrauch gemacht, um für eine steuergünstige Verteilung des Familieneinkommens zu sorgen. Eine steuerliche Anerkennung können solche Vereinbarungen aber nur finden, wenn die Gewinnverteilung insgesamt als angemessen anzusehen ist. Im Hinblick auf den – nach Ansicht von Verwaltung und Rechtsprechung – "fehlenden natürlichen Interessengegensatz" zwischen nahen Angehörigen sind daher nur solche Gewinnverteilungsabreden steuerlich anzuerkennen, bei denen der Gewinnanteil des einzelnen Gesellschafters seinem Beitrag zur Erreichung des Gesellschaftszwecks entspricht.^[112]

Konkret bedeutet dies, dass der Umfang der anzuerkennenden Gewinnbeteiligung einerseits von der gewählten Rechtsform und andererseits davon abhängig ist, ob die Beteiligung schenkweise eingeräumt oder mit eigenen Mitteln erworben wurde.^[113]

Rz. 57

Ein Kommanditist, der seine Beteiligung an einer Familien-KG im Wege der Schenkung, also unentgeltlich, erhalten hat, muss – damit die Gewinnverteilungsabrede steuerlich anerkannt wird – ebenso behandelt werden, wie der Gesellschafter einer KG, in der sich fremde Dritte zusammengeschlossen haben.^[114] Soweit eine persönliche Mitarbeit im Unternehmen der Gesellschaft weder vereinbart ist noch tatsächlich erfolgt, würden fremde Dritte miteinander eine Gewinnbeteiligung vereinbaren, die eine angemessene Verzinsung des Gesellschaftsanteils – auf lange Sicht betrachtet – gewährleistet. Das soll daher auch in der Familiengesellschaft gelten.

Rz. 58

Basis für die Anwendung des Zinssatzes ist aber – glücklicherweise – nicht der Nominalbetrag der Beteiligung, sondern vielmehr deren tatsächlicher Wert im Zeitpunkt der Begründung des Gesellschaftsverhältnisses bzw. der Beteiligung. Zu dessen Bestimmung ist der Wert des gesamten Unternehmens unter Einschluss sämtlicher stiller Reserven und eines etwaigen Geschäfts- bzw. Firmenwerts zu ermitteln und nach einem einheitlichen Maßstab auf die einzelnen Gesellschafter aufzuteilen, sofern keine Sonderrechte bestehen.^[115]

Rz. 59

Der einheitliche Maßstab sollte grundsätzlich aus den gesellschaftsvertraglichen Vereinbarungen über die Verteilung eines etwaigen Liquidationserlöses abgeleitet werden, da sich im Grunde nur hieraus der (von der Gewinnverteilungsabrede losgelöste) Wert der Beteiligung ergibt.^[116] Alle Gesellschafter gleichermaßen treffende Abfindungsbeschränkungen oder ähnliche Vereinbarungen ändern hieran nichts. Lediglich dann, wenn für den zu beurteilenden Familiengesellschafter eine die übrigen Gesellschafter nicht im gleichen Maße treffende Abfindungsbeschränkung vorgesehen ist, ist ein entsprechender Abschlag vom Anteilswert gerechtfertigt.^[117] Spiegelbildlich sollte eine privilegierte Beteiligung am Liquidationserlös einen entsprechenden Aufschlag zur Folge haben.

Rz. 60

Nach Auffassung von Verwaltung und Rechtsprechung beläuft sich die angemessene langfristige durchschnittliche Rendite einer Kommanditbeteiligung auf maximal 15 % des wahren Werts der Beteiligung.^[118] Dies gilt entsprechend für atypische stille Beteiligungen, atypische Unterbeteiligungen,^[119] typisch stillen Beteiligungen mit Verlustbeteiligung^[120] und auch dann, wenn der beschenkte Gesellschafter nur in nachgeordneter Funktion im Unternehmen mitarbeitet.^[121]

Rz. 61

Ist bei einer typischen stillen Beteiligung der stille Gesellschafter nur am Gewinn, nicht aber an einem Verlust des Unternehmens beteiligt, soll seine steuerlich anzuerkennende Renditeerwartung nur maximal 12 % betragen können.^[122]

Wichtig ist in diesem Zusammenhang, dass die vorgenannten Beschränkungen ausschließlich für schenkweise eingeräumte Beteiligungen gelten. Wird der Gesellschaftsanteil entgeltlich erworben, stellt sich die Situation anders dar. Für die Beteiligung stiller Gesellschafter bestehen dann allerdings dennoch Begrenzungen der Maximalrenditen, und zwar bei einer stillen Beteiligung ohne Verlustbeteiligung in Höhe von 25 %^[123] und bei einer solchen mit Verlustbeteiligung in Höhe von 35 %.^[124]

Rz. 62

Zur Bestimmung des jeweils angemessenen Gewinnanteils (unter Zugrundelegung der vorgegebenen Maximalrendite) ist stets auf den sogenannten Restgewinn abzustellen, der sich nach Abzug angemessener Haftungs- bzw. Tätigkeitsvergütungen und einer angemessenen festen Verzinsung der Kapitalanteile ergibt. Etwa vereinbarte Sonderleistungen einzelner Gesellschafter sind ebenfalls vom Gesamtgewinn abzuziehen.^[125]

Rz. 63

Im Übrigen ist im Rahmen der Angemessenheitsprüfung nicht auf den in einem einzelnen Jahr tatsächlich oder in mehreren Jahren durchschnittlich anfallenden Gewinn abzustellen.^[126] Maßgeblich ist vielmehr ein (fiktiver) Gewinn, der nach den zum Zeitpunkt der Vereinbarung der Gewinnverteilungsabrede bekannten U...