§ 17 Vorweggenommene Erbfolge / 2. Insbesondere: Möglichkeiten zur Erbschaftsteuerersparnis

a) Umwandlung von Privatvermögen in Betriebsvermögen

Rz. 66

Die Einbringung von privaten Vermögenswerten in eine Familiengesellschaft kann geeignet sein, um erbschaftsteuerliche Vergünstigungen bei der Übertragung von Betriebsvermögen zu erhalten. Sofern der sog. "Verwaltungsvermögenstest" nach § 13b Abs. 2 ErbStG bestanden wird (siehe unten Rdn 67 f.), können Verschonungsabschläge i.H.v. 85 oder sogar 100 Prozent des Verkehrswertes gewährt werden. Zudem erfolgt die Besteuerung stets gemäß § 19a ErbStG nach der günstigen Steuerklasse I.

Beispiel

Wird ein Unternehmen mit einem Steuerwert von 8.000.000 EUR, bei dem die Summe aus Verwaltungsvermögen und Finanzmittel des Unternehmens kleiner als 90 % des gemeinen Wertes des Unternehmens ist, an eine Person vermacht, die nicht mit dem Übergeber verwandt ist, ergibt sich nach dem Regelmodell folgende Steuerlast:

Steuerwert des Unternehmens	8.000.000 EUR
./. 85 %iger Verschonungsabschlag gem. § 13a Abs. 1 S. 1 i.V.m. § 13b Abs. 4 ErbStG = 6.800.000 EUR	1.200.000 EUR
./. Abzugsbetrag gem. § 13a Abs. 2 ErbStG = 0 EUR[110]	1.200.000 EUR
./. Freibetrag gemäß § 16 Abs. 1 Ziff. 7 = 20.000 EUR	1.180.000 EUR
Steuer aus 1.180.000 EUR (Steuerklasse I): 19 % gemäß §§ 19, 19a Abs. 1, Abs. 4 S. 2 ErbStG =	224.200 EUR

Zum Vergleich: Die Steuer ohne die Begünstigungen für Betriebsvermögen und unter Berücksichtigung der Steuerklasse III würde 3.990.000 EUR betragen.

Rz. 67

Allerdings ist vor einer pauschalen Empfehlung zur Umwandlung von Privat- in Betriebsvermögen zu warnen. Nach dem Sinn und Zweck der §§ 13a, 13b ErbStG sollen solche Betriebe von der Steuervergünstigung ausgenommen werden, die überwiegend vermögensverwaltend tätig sind.^[111] Hierzu sieht § 13b Abs. 2 ErbStG seit der Erbschaftsteuerreform 2016 den sog. Verwaltungsvermögenstest vor. Danach entfällt die Begünstigung vollständig, wenn die Summe aus Verwaltungsvermögen und Finanzmittel des Unternehmens 90 % oder mehr als 90 % des gemeinen Wertes des nach § 13b Abs. 1 ErbStG begünstigungsfähigen Vermögens entsprechen. Der Verwaltungsvermögenstest kann insbesondere bei Handels- und Dienstleistungsunternehmen zu dem Sinn und Zweck der Norm wiedersprechenden Ergebnissen führen. Diese Unternehmen haben einen vergleichsweise hohen Bestand an Forderungen aus Lieferungen und Leistungen (= Finanzmittel) aus ihrer gewöhnlichen Geschäftstätigkeit. In der Regel ist der Verwaltungsvermögenstest daher negativ, obwohl es sich um originär gewerbliche Unternehmen handelt. Es wird deshalb in Teilen der Rechtsprechung^[112] und Literatur vertreten, dass in diesen Fällen eine teleologische Reduktion der Norm zu erfolgen hat, dahingehend, dass der Verwaltungsvermögenstest bei originär gewerblichen, freiberuflichen oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieben nicht anwendbar ist. Als Verwaltungsvermögen zählen bspw. an Dritte zur Nutzung überlassene Grundstücke, sofern die Überlassung nicht im Rahmen einer Betriebsaufspaltung erfolgt, Beteiligungen an Kapitalgesellschaften von unter 25 %, Kunstgegenstände im weiteren Sinn, Wertpapiere und Geldmarktfonds (nicht aber: Geld, Sparanlagen, Festgeldkonten und Forderungen aus Lieferungen und Leistungen), § 13b Abs. 4 ErbStG.^[113] Des Weiteren droht eine Besteuerung der anwachsenden stillen Reserven bei einer späteren Entnahme oder Veräußerung eines im Betriebsvermögen gehaltenen Gegenstands. Schließlich fallen die genannten Begünstigungen gemäß § 13a Abs. 6 ErbStG zeitanteilig mit Wirkung für die Vergangenheit weg, soweit das neu gebildete Betriebsvermögen vom Erwerber innerhalb von fünf Jahren (bzw. sieben Jahren im Optionsmodell) nach dem Erwerb veräußert oder wieder in das Privatvermögen zurückgeführt wird, oder soweit innerhalb von fünf Jahren (bzw. sieben Jahren) die Summe der Löhne und Gehälter der in dem Betrieb Beschäftigten unter 400 % der Lohnsumme (bzw. 700 % im Optionsmodell) des Durchschnitts der letzten fünf Jahre (bzw. sieben Jahre im Optionsmodell) vor dem Zeitpunkt der Besteuerung fällt oder Überentnahmen getätigt werden.^[114]

[110] Der Abzugsbetrag von 150.000 EUR gemäß § 13a Abs. 2 ErbStG verringert sich, wenn der Wert des Betriebsvermögens nach Anwendung des Verschonungsabschlags 150.000 EUR übersteigt, um 50 Prozent des diese Wertgrenze übersteigenden Betrages, § 13a Abs. 2 S. 2 ErbStG. Damit entfällt der Abzugsbetrag vollständig, sofern Betriebsvermögen mit einem Wert ab 3.000.000 EUR übertragen wird, vgl. Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk/Jülicher, ErbStG, § 13a Rn 46.

[111] BT-Drucks. 16/7918, 35.

[112] FG Münster 24.11.2021 – 3 K 2174/19 Erb (Revision anhängig BFH II R 49/21).

[113] Näheres hierzu siehe § 30, dort auch zu den weiteren Voraussetzungen von begünstigtem Vermögen nach den §§ 13a, 13b ErbStG und zu der Herausrechnung "jungen" Verwaltungsvermögens gemäß § 13b Abs. 2 S. 1 ErbStG.

[114] Hierzu ausführlich siehe § 30 in diesem Buch. Sofern allerdings auf längere Sicht weder Entnahmen noch Veräußerungen geplant sind und insbesondere wenn die Lohnsummenklausel aufgrund eines Unterschreitens der Mindestarbeitnehmerzahl nich...