§ 23 Bilanz- und Steuerrecht / bb) Behandlung von Aufwendungen im Zusammenhang mit Dividenden

Rz. 451

Natürliche Personen, deren Beteiligung im Betriebsvermögen gehalten wird, können aufgrund der 40 %igen Dividendenfreistellung Aufwendungen, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit den Dividendeneinkünften stehen, gem. § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG zu 40 % nicht abziehen. Gleiches gilt für Aufwendungen in Personengesellschaften, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit den Dividendeneinkünften stehen, soweit eine natürliche Person beteiligt ist. Dividenden, die auf im Privatvermögen gehaltene Beteiligungen natürlicher Personen entfallen, unterfallen der Abgeltungssteuer gem. § 32d Abs. 1 EStG. § 20 Abs. 9 Satz 1 und 2 i.V.m. § 2 Abs. 2 EStG schließen den Abzug tatsächlicher Werbungskosten aus. Stattdessen gewährt das Gesetz einen typisierenden Sparer-Pauschbetrag (801,00 EUR/1.602,00 EUR) unabhängig von der Höhe der tatsächlich angefallenen Werbungskosten. § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG ermöglicht, für Ausschüttungen von Körperschaften aus dem Regime der Abgeltungsteuer heraus in das Teileinkünfteverfahren zu optieren, wenn eine 25 %-Beteiligung oder eine 1 %ige Beteiligung samt qualifizierter beruflicher Tätigkeit^[799] für die Kapitalgesellschaft existiert und rechtzeitig bis zur Abgabe der Steuererklärung ein entsprechender Antrag gestellt wird,^[800] an den der Steuerpflichtige 5 Jahre gebunden ist bzw. solange kein Widerruf erfolgt.

Hinweis

Die Antragstellung ist – auch wenn Sie ggf. zu einer geringfügige "Verteuerung" der Ausschüttungen, d.h. eine Erhöhung der Steuerbelastungen auf Ausschüttungen führt – insbesondere dann sinnvoll, wenn der Steuerpflichtige an mehreren Kapitalgesellschaften beteiligt ist, zwischen denen Leistungsbeziehungen bestehen. Werden diese Leistungsbeziehungen nicht angemessen abgerechnet, kann es zu den unter Rdn 440 erwähnten verdeckten Gewinnausschüttungen im Dreiecksverhältnis kommen. Dies hat zur Folge, dass zwar eine Versteuerung der erhaltenen Ausschüttung zu erfolgen hat. Der damit einhergehende Leistungsverbrauch, der ansonsten als Werbungskosten abzugsfähig ist, bliebe wegen der Abgeltungswirkung außer Ansatz.^[801] Auch ist der Antrag fristgebunden bis zur Abgabe der Steuererklärung und kann regelmäßig nicht nachgeholt werden.

Im Übrigen dürfte die Antragstellung regelmäßig dann (vorsorglich) sinnvoll sein, wenn die Kapitalgesellschaft noch unter (Anlauf-)Verlusten leidet, Ausschüttungen auf absehbare Zeit nicht zu erwarten sind und ggf. Aufwendungen durch den Gesellschafter getragen werden. Nach Ablauf der Fünf-Jahresfrist kann in der Steuererklärung dann, wenn tatsächlich eine Ausschüttung erfolgt ist, die Anwendung der Abgeltungsteuer wieder zu beantragen.

Rz. 452

Bei Mutterkapitalgesellschaften enthält § 8b Abs. 5 KStG die bereits angesprochene Umqualifizierung von 5 % der Bruttoausschüttung in eine nicht abziehbare Betriebsausgabe. Höhere tatsächliche Betriebsausgaben können abgezogen werden. Bei Veräußerungsgewinnen werden ebenfalls 5 % des Betrages als nicht abziehbare Veräußerungskosten fingiert.

Betriebsvermögensminderungen und Betriebsausgaben im Zusammenhang mit bestimmten Gesellschafterdarlehen und vergleichbaren Forderungen dürfen gem. § 8b Abs. 3 KStG – systemwidrig – nicht abgezogen werden, obwohl daraus resultierende Zinseinnahmen steuerpflichtig sind. Dies war bis zur Einführung von § 8b Abs. 3 Satz 4–7 KStG möglich.^[802] Seitdem sind Betriebsvermögensminderungen aufgrund des Wegfalls einer solchen Forderung bei bis zu mind. 25 % beteiligen Muttergesellschaften den Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen, es sei denn der Steuerpflichtige kann nachweisen, dass auch ein fremder Dritter unter ansonsten gleichen Umständen der Tochtergesellschaft ein Darlehen gewährt hätte. Entsprechende Regelungen hat der Gesetzgeber ab dem VZ 2015 in § 3c Abs. 2 Satz 2–6 EStG für Betriebsvermögensminderungen/-ausgaben aus nicht fremdüblichen Gesellschafterdarlehen und vergleichbaren Forderungen von mind. zu 25 % beteiligten Gesellschaftern (natürlichen Personen), die die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft im Betriebsvermögen halten, eingeführt.

Wertaufholungen gem. § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4, Nr. 2 Satz 3 EStG, denen in früheren Jahren sowohl steuerwirksame als auch steuerunwirksame Teilwertabschreibungen vorangegangen sind, sind zunächst mit den nicht steuerwirksamen und erst danach – mit der Folge der Steuerpflicht daraus resultierender Gewinne – mit den steuerwirksamen Teilwertabschreibungen aus der Zeit vor 2001^[803] zu verrechnen.^[804] Allerdings unterliegt die Zuschreibung einer Abschreibung, die sich bei ihrem Abzug gem. § 8b Abs. 3 KStG nicht ausgewirkt hat, der Steuerbefreiung nach § 8b Abs. 2 KStG mit lediglich 95 %. D.h., aus dem Vorgang, der in der Totalbetrachtung zu keiner Ergebnisveränderung führt, sind 5 % des Abschreibungsbetrags der Versteuerung zu unterwerfen. Dies ist unsystematisch, entspricht aber der Rechtslage.

Hinweis

Im Gegensatz zum Handelsrecht sind Wertberichtigungen auf Beteiligungen und Forderungen an verbundene Unternehmen nicht zwingend. Steuerrechtlich...