§ 25 Steuerrechtliche Grundlagen der Testamentsgestaltung / ee) Zuwendungen unter Ehegatten

Rz. 142

Im Verhältnis zwischen Ehegatten kommt es oft zu Vermögensverschiebungen, deren Geschäftsgrundlage die Erwartung beider Parteien ist, dass ihre Ehe dauerhaft Bestand haben werde. Im Zivilrecht werden derartige Zuwendungen als unbenannte oder ehebezogene Zuwendungen bezeichnet und grundsätzlich nicht als Schenkungen i.S.v. §§ 516 ff. BGB qualifiziert.^[152] An ihrer objektiven Unentgeltlichkeit (also Freigebigkeit) ändert dies jedoch nichts. Nach Ansicht des BFH unterliegen daher auch unbenannte Zuwendungen der Besteuerung nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG,^[153] wenn diese im Bewusstsein der Unentgeltlichkeit erfolgen.^[154]

Rz. 143

Im Übrigen muss bei Vermögensverschiebungen zwischen Eheleuten stets vorab geprüft werden, ob die Verfügung endgültig ist und der Empfänger über den Zuwendungsgegenstand tatsächlich frei verfügen kann. Ist dies nicht der Fall, z.B. bei (konkludenter) Vereinbarung von Treuhandverhältnissen, scheidet eine freigebige Zuwendung von vornherein aus.^[155]

Rz. 144

Außerdem führt auch nicht jede Vermögensverschiebung zwingend zu einer Steuerpflicht. Dies gilt z.B. für die Bildung gemeinsamer Ersparnisse. Werden beispielsweise in einer Alleinverdiener-Ehe regelmäßig kleinere Beträge auf ein Gemeinschaftskonto eingezahlt, über das beide Ehegatten verfügen können und an dem sie – im Zweifel – jeweils hälftig beteiligt sind,^[156] ist der im Innenverhältnis auf den nicht verdienenden Ehegatten entfallende Guthabensanteil im Regelfall nicht als Summe immer wieder erneut erfolgter freigebiger Zuwendungen anzusehen.^[157]

Rz. 145

Zur gemeinsamen Lebensführung gehört mitunter auch die Schaffung eines angemessenen Eigenheimes bzw. dessen Entschuldung. Auch wenn diese durch den alleinverdienenden Ehegatten gewährleistet wird, ist dies nicht automatisch als freigebige Zuwendung zu werten.^[158]

Rz. 146

Natürlich ist es auch unter Ehegatten nicht ausgeschlossen, dass diese miteinander Geschäfte zu Konditionen wie unter fremden Dritten abschließen und durchführen. Diese sind selbstverständlich nicht als freigebige Zuwendung i.S.d. Erbschaftsteuerrechts anzusehen. Dies gilt z.B. bei Arbeitsverhältnissen, wenn diese ernsthaft vereinbart und den getroffenen Vereinbarungen entsprechend tatsächlich durchgeführt werden und einem sog. Fremdvergleich standhalten.^[159]

Rz. 147

Ebenfalls nicht schenkungsteuerbar sind solche Vermögensverschiebungen zwischen Ehegatten, die im Rahmen einer sog. Ehegatteninnengesellschaft erfolgen.^[160] Diese kann sowohl ausdrücklich als auch stillschweigend begründet werden, sie setzt aber auf jeden Fall einen über die bloßen Ehewirkungen hinausgehenden Zweck voraus, der insbesondere in der Ausübung gemeinsamer beruflicher oder gewerblicher Tätigkeiten oder im gemeinsamen Aufbau eines Unternehmens bestehen kann. Ebenso kommt als Gesellschaftszweck der gemeinsame Vermögensaufbau in Betracht, sofern es dabei nicht lediglich um eine gemeinsame Wohngrundlage oder andere, lediglich auf die Verwirklichung der ehelichen Lebensgemeinschaft abzielende Vermögensdispositionen geht.^[161] Die Dokumentationsanforderungen sind aber – gerade im letztgenannten Fall – nicht zu unterschätzen.

Rz. 148

Leistungen, die im Rahmen der Ehegatteninnengesellschaft erbracht werden, haben eine gesellschaftsrechtliche Causa und können daher keine freigebigen Zuwendungen sein. Spiegelbildlich sind auch Leistungen, die einem oder beiden Ehegatten im Rahmen der Auflösung der Gesellschaft zukommen, nicht als Schenkungen anzusehen.^[162]

Rz. 149

Die Erfüllung gesetzlicher Unterhaltspflichten ist ebenso wenig freigebig wie der Ausgleich des Zugewinns. In beiden Fällen bestehen entsprechende familienrechtliche Ansprüche, die einen Willen zur Freigebigkeit im Ergebnis ausschließen. Eine Schenkungsbesteuerung ist daher insoweit ausgeschlossen.

Rz. 150

Mithin sind zwischen Ehegatten diverse Situationen denkbar, in denen eine Steuerpflicht – trotz Vermögensverschiebung – nicht besteht. Soweit aber tatsächlich freigebige Zuwendungen (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) – sei es in Form zivilrechtlicher Schenkungen oder unbenannter Zuwendungen – vorliegen, werden diese der Schenkungsteuer unterworfen. Dies gilt auch dann, wenn die Zuwendung auf einen späteren Zugewinnausgleichsanspruch anzurechnen sein soll. Die Schenkungsteuer fällt bei solchen Vereinbarungen nur bzw. erst dann weg, wenn es tatsächlich zur Anrechnung auf den Zugewinnausgleich kommt (§ 29 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG). Zwischenzeitlich gezogene Nutzungen, die dem Beschenkten verbleiben, unterliegen den Regelungen des § 29 Abs. 2 ErbStG; insoweit wird der Beschenkte wie ein Nießbraucher besteuert.

[152] Vgl. z.B. BGH NJW 1972, 580; BGH FamRZ 1990, 600.

[153] BFH BStBl II 1994, 366; ebenso die Finanzverwaltung in R E 7.2 S. 1 ErbStR 2011.

[154] Vgl. hierzu auch FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 17.6.1993, EFG 1994, 48; Gebel, DStZ 1993, 451.

[155] Vgl. insoweit BFH, Urt. v. 25.1.2001 – II R 39/98, BFH/NV 2001, 908; BFH, Urt. v. 18.11.2004 – II B 176/03, BFH/NV 2005, 355; BFH, Urt. v. 22.8.2007 – II R...