§ 26 Gestaltung von Versorgungsleistungen / 1. Übertragung eines Anteils an einer Personengesellschaft, § 10 Abs. 1a Nr. 2 S. 2 Buchst. a EStG

Rz. 20

Das Gesetz lässt nicht jeden Anteil an einer Personengesellschaft genügen. Es muss sich vielmehr um einen Mitunternehmeranteil an einer Personengesellschaft handeln, die eine Tätigkeit i.S.d. §§ 13, 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, 18 Abs. 1 EStG ausübt. Die Personengesellschaft muss daher im Rahmen der Land- und Forstwirtschaft, originär gewerblich oder selbstständig tätig sein.

Rz. 21

Hinweis

Damit kann nach dem eindeutigen Gesetzeswortlaut weder ein Anteil an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft noch ein Anteil an einer gewerblich geprägten Personengesellschaft (vgl. § 5 Rdn 383 f.) begünstigt übertragen werden.^[21] Ist der Übergeber daher an einer GmbH & Co. KG beteiligt, die lediglich Vermietungseinkünfte erwirtschaftet, genügt es für eine Übertragung im Wege der Versorgungsleistungen nicht, wenn die Gesellschaft dadurch, dass sie nur eine GmbH als Komplementär hat, aus steuerrechtlicher Sicht gewerbliche Einkünfte erzielt. Da es auf die Tätigkeit ankommt, müsste sie als gewerblicher Grundstückshändler eingestuft werden (siehe § 5 Rdn 309), um als Vermögensgegenstand i.S.v. § 10 Abs. 1 S. 1 Nr. 1a EStG anerkannt zu werden. Alternativ kann über die gezielte Begründung einer Betriebsaufspaltung nachgedacht werden, die ebenfalls eine Gewerblichkeit begründet.^[22]

Rz. 22

Nach Ansicht der Finanzverwaltung reicht es aus, wenn ein Teil eines solchen Mitunternehmeranteils übertragen wird.^[23] Es muss nicht zwingend der gesamte Mitunternehmeranteil übertragen werden. Gegenstand der Übertragung müssen aber auch die wesentlichen Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens sein (siehe oben § 5 Rdn 387). Bei einer Übertragung nur eines Teils eines Anteils genügt eine entsprechend quotale Übertragung des wesentlichen Sonderbetriebsvermögens.^[24] Wird wesentliches Sonderbetriebsvermögen zurückbehalten, scheidet eine Vermögensübertragung gegen Versorgungsleistungen aus. Diese Auffassung der Finanzverwaltung wird in der Literatur kritisiert, da sie eine Abweichung zur unentgeltlichen Übertragung nach § 6 Abs. 3 EStG beinhaltet (siehe oben § 5 Rdn 413 ff.), für die kein sachlicher Grund erkennbar ist.^[25] Zwar sollte sich eine Beratung für künftige Übertragungen zur Vermeidung von Konflikten an der Ansicht der Finanzverwaltung orientieren. Ist jedoch eine Übertragung unter Zurückbehalt des Sonderbetriebsvermögens bereits durchgeführt worden, sollte die Ablehnung von Versorgungsleistungen seitens der Finanzverwaltung nicht ohne weiteres akzeptiert, sondern ggf. der Finanzgerichtsweg beschritten werden.

Rz. 23

Begünstigt ist auch die unentgeltliche Aufnahme des Vermögensübernehmers in ein bestehendes Einzelunternehmen. Als Personengesellschaft gelten nach Meinung des BMF auch Gemeinschaften, bei denen die Beteiligten – wie z.B. bei einer Erben- oder Gütergemeinschaft oder einer atypisch stillen Gesellschaftsbeteiligung^[26] – eine dem Gesellschafter einer Personengesellschaft wirtschaftlich vergleichbare Stellung haben. Auch bei einer Betriebsverpachtung im Ganzen ist eine Anteilsübertragung gegen Versorgungsleistungen zulässig.^[27]

Rz. 24

Wird die Personengesellschaft tatsächlich fortgeführt, besteht eine widerlegbare Vermutung dafür, dass die Erträge aus der Beteiligung ausreichen, um die wiederkehrenden Leistungen in der vereinbarten Höhe zu erbringen.^[28] Die Beweiserleichterung greift nicht ein, wenn der (Teil-)Mitunternehmeranteil verpachtet ist bzw. die Personengesellschaft selbst ihren gesamten Betrieb verpachtet hat oder im Rahmen einer einheitlichen Vermögensübertragung auch nicht begünstigtes Vermögen übertragen wird.^[29] Aus Beratersicht ist daher grds. auf eine getrennte Übertragung von unterschiedlichen Vermögensgegenständen zu achten, um nicht die Beweiserleichterung zu verlieren.

Rz. 25

Hinweis

Für die Zuordnung der Versorgungsleistungen bei einer gemischten Übertragung kommt es auf die konkrete Vereinbarung im Übertragungsvertrag an. Die Finanzverwaltung beanstandet es aber nicht, wenn die wiederkehrenden Leistungen in vollem Umfang der Übertragung des begünstigten Vermögens zugeordnet werden. Im Zweifel oder bei geringen Erträgen sind die wiederkehrenden Leistungen anhand eines angemessenen Maßstabes aufzuteilen.^[30]

Rz. 26

Ohne Eingreifen der Beweiserleichterung müssen die maßgebenden Erträge auf der Grundlage des steuerlichen Gewinns konkret ermittelt werden. Absetzungen für Abnutzungen, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen sowie außerordentliche Aufwendungen (z.B. größerer Erhaltungsaufwand), die nicht üblicherweise jährlich anfallen, sind den Erträgen hinzuzurechnen.^[31] Ein Unternehmerlohn ist nicht in Abzug zu bringen. Vergleichsbasis ist der durchschnittliche jährliche Ertrag, der aus Vereinfachungsgründen aus dem Gewinn des Jahres der Vermögensübergabe und der beiden vorangegangenen Jahre ermittelt werden kann. Der durchschnittliche jährliche Ertrag muss genügen, um die wiederkehrenden Leistungen zu erbringen.

Rz. 27

Hinweis

Reicht der so ermittelte durchschnittliche jährliche Ertrag nic...