§ 27 Aufhebungsvertrag, Abwicklungsvertrag und arbeitsge ... / ll) Zweifelsfragen zur Zusammenballung nach BMF

Rz. 223

Das BMF (Bundesministerium der Finanzen) ist der Rechtsprechung des BFH mit den Aktualisierungen in den BMF-Schreiben grds. gefolgt. Die für die Praxis relevante Auffassung der Finanzverwaltung zu den sog. Zweifelsfragen, ob eine Zusammenballung gegeben ist oder nicht, sind in den BMF-Schreiben v. 4.3.2016 (BStBl I 2016, 277) sowie v. 1.11.2013 (BStBl I 2013, 1326) geregelt (s. nachfolgend Rdn 224). Zu beachten ist, dass es sich dabei nach der Rspr. des BFH (nur) um eine norminterpretierende Verwaltungsvorschrift der Finanzverwaltung handelt, die mit ihrem materiell-rechtlichen Inhalt nur Gegenstand und nicht Maßstab richterlicher Kontrolle ist (vgl. BFH v. 27.1.2010 – IX R 31/09)

Rz. 224

Hinweis

"Zweifelsfragen im Zusammenhang mit der ertragsteuerlichen Behandlung von Entlassungsentschädigungen"

Zitat

Auszug

aus dem BMF-Schreiben v. 4.3.2016 (BStBl I 2016, 277) sowie v. 1.11.2013 (BStBl I 2013, 1326) zu Entlassungsentschädigungen, Hervorhebungen durch den Verfasser:

(…)

III. "Zusammenballung von Einkünften i.S.d. § 34 EStG"

1. Zusammenballung von Einkünften in einem Veranlagungszeitraum = VZ ( 1. Prüfung )

Nach ständiger Rspr. (BFH v. 14.8.2001, BStBl II 2002, 180 m.w.N.) setzt die Anwendung der begünstigten Besteuerung nach § 34 Abs. 1 und 2 EStG u.a. voraus, dass die Entschädigungsleistungen zusammengeballt in einem VZ zufließen. Der Zufluss mehrerer Teilbeträge in unterschiedlichen Veranlagungszeiträumen ist deshalb grds. schädlich (BFH v. 3.7.2002, BStBl II 2004, S. 447; 1. Prüfung). Dies gilt nicht, soweit es sich um eine im Verhältnis zur Hauptleistung stehende geringe Zahlung handelt, die in einem anderen Veranlagungszeitraum zufließt (BFH v. 25.8.2009 – IX R 11/09, BStBl II 2011, S. 27). Aus Vereinfachungsgründen wird es nicht beanstandet, eine geringfügige Zahlung anzunehmen, wenn diese nicht mehr als 10 % der Hauptleistung beträgt. Darüber hinaus kann eine Zahlung unter Berücksichtigung der konkreten individuellen Steuerbelastung als geringfügig anzusehen sein, wenn sie niedriger ist als die tarifliche Steuerbegünstigung der Hauptleistung (BFH v. 13.10.2015 – BStBl 2016 II S. 214). Ferner können jedoch auch ergänzende Zusatzleistungen, die Teil der einheitlichen Entschädigung sind und in späteren Veranlagungszeiträumen aus Gründen der sozialen Fürsorge für eine gewisse Übergangszeit gewährt werden, für die Beurteilung der Hauptleistung als einer zusammengeballten Entschädigung unschädlich sein. (…)

2. Zusammenballung von Einkünften unter Berücksichtigung der wegfallenden Einnahmen (2. Prüfung)

2.1. Zusammenballung i.S.d. § 34 EStG, wenn durch die Entschädigung die bis zum Jahresende wegfallenden Einnahmen überschritten werden

Übersteigt die anlässlich der Beendigung eines Arbeitsverhältnisses gezahlte Entschädigung die bis zum Ende des VZ entgehenden Einnahmen, die der Arbeitnehmer bei Fortsetzung des Arbeitsverhältnisses bezogen hätte, so ist das Merkmal der Zusammenballung von Einkünften stets erfüllt.

2.2. Zusammenballung i.S.d. § 34 EStG, wenn durch die Entschädigung nur ein Betrag bis zur Höhe der bis zum Jahresende wegfallenden Einnahmen abgegolten wird

Für Entschädigungen, die ab dem VZ 1999 zufließen, ist die Zusammenballung i.S.d. § 34 EStG nach der BFH-Entscheidung v. 4.3.1998 (BStBl II 1998, S. 787) zu beurteilen (2. Prüfung). Übersteigt die anlässlich der Beendigung eines Dienstverhältnisses gezahlte Entschädigung die bis zum Ende des (Zufluss-)VZ entgehenden Einnahmen nicht und bezieht der Steuerpflichtige keine weiteren Einnahmen, die er bei Fortsetzung des Dienstverhältnisses nicht bezogen hätte, so ist das Merkmal der Zusammenballung von Einkünften nicht erfüllt.

3. Zusammenballung von Einkünften bei zusätzlichen Entschädigungsleistungen des Arbeitgebers – Auszug:

(…)

b) Zusammenballung von Einkünften bei zusätzlichen Entschädigungsleistungen des Arbeitgebers aus Gründen der sozialen Fürsorge in späteren Veranlagungszeiträumen

Fließt die steuerpflichtige Gesamtentschädigung (Einmalbetrag zuzüglich zusätzlicher Entschädigungsleistungen) nicht in einem Kalenderjahr zu, so ist dies für die Anwendung des § 34 EStG grds. schädlich. Werden aber zusätzliche Entschädigungsleistungen, die Teil einer einheitlichen Entschädigung sind, aus Gründen der sozialen Fürsorge für eine gewisse Übergangszeit in späteren Veranlagungszeiträumen gewährt, sind diese für die Beurteilung der Hauptleistung als einer zusammengeballten Entschädigung unschädlich, wenn sie weniger als 50 % der Hauptleistung betragen. Die Vergleichsrechnung ist hier durch Einnahmenvergleich vorzunehmen.

(…)

Derartige ergänzende Zusatzleistungen können bspw.

▪	die Übernahme von Kosten für eine Outplacement-Beratung (BFH v. 14.8.2001, BStBl 2002, II S. 180), s. aber ab 1.1.2021 die Steuerfreiheit gem. § 3 Nr. 19 EStG n.F.,
▪	die befristete Weiterbenutzung des Dienstwagens (BFH v. 3.7.2002 – XI R 80/00, DB 2002, 2415 = BB 2002, 2537),
▪	die befristete Übernahme von Versicherungsbeiträgen (BFH v. 11.12.2002, BFH/NV 2003/607),
▪	die befristete Zahlu...