§ 30 Steuerrechtliche Bezüge im Erbrecht / 3. Beschränkte Steuerpflicht

Rz. 20

Soweit keine unbeschränkte Steuerpflicht vorliegt, greift gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG die beschränkte Steuerpflicht ein. Diese ist auf den Erwerb von Inlandsvermögen im Sinne des § 121 BewG beschränkt. Es handelt sich insoweit also nicht um sämtliches (mehr oder weniger zufällig) im Inland befindliches Vermögen,^[24] vielmehr ist stets der im Gesetz genannte Katalog zur Prüfung heranzuziehen.

Rz. 21

Zum Inlandsvermögen gehören insbesondere:

▪	inländischer Grundbesitz;
▪	inländisches Land- bzw. forstwirtschaftliches Vermögen;
▪	inländisches Betriebsvermögen;
▪	Anteile an Kapitalgesellschaften mit Sitz oder Geschäftsleitung im Inland, soweit der Erblasser/Schenker an der Gesellschaft entweder allein oder zusammen mit ihm nahe stehenden Personen zu wenigstens 10 % beteiligt ist;
▪	durch inländischen Grundbesitz gesicherte Forderungen.

Rz. 22

Die Aufzählung des § 121 BewG ist abschließend; alle dort nicht genannten Vermögensgegenstände zählen nicht zum Inlandsvermögen.^[25] Besonders zu erwähnen sind:

▪	in einem ausländischen Staat belegenes Betriebsvermögen;
▪	in einem ausländischen Staat belegenes land- und forstwirtschaftliches Vermögen;
▪	im Ausland belegener Grundbesitz;
▪	Kapitalvermögen im Ausland, insbesondere Guthaben bei ausländischen Kreditinstituten;[26]
▪	wiederkehrende Bezüge, wenn der zur Leistung Verpflichtete seinen Wohnsitz oder Sitz in einem ausländischen Staat hat;[27]
▪	Pflichtteilsansprüche, und zwar auch dann, wenn sie sich gegen einen inländischen Erben richten und mit Hilfe von Inlandsvermögen befriedigt werden.[28]

Rz. 23

Nicht zum Inlandsvermögen gehören auch Anteile an inländischen Kapitalgesellschaften von weniger als 10 % des Grund- oder Stammkapitals, Hausrat, Schmuck usw., und zwar unabhängig davon, ob sie sich im Inland befinden oder nicht.^[29]

Rz. 24

Besteht nur beschränkte Steuerpflicht, wird nur das übergehende Inlandsvermögen (§ 121 BewG) nach dem ErbStG besteuert (R E 2.1 Abs. 2 ErbStR 2019). Die Beschränkung des persönlichen Freibetrags auf nur 2.000 EUR nach § 16 Abs. 2 ErbStG (a.F.) ist zwischenzeitlich wegen ihrer EU-Rechtswidrigkeit entfallen, es gelten daher auch bei beschränkter Steuerpflicht prinzipiell die persönlichen Freibeträge nach § 16 Abs. 1 ErbStG.

Rz. 25

Der dem Verwandtschaftsverhältnis entsprechende Freibetrag wird allerdings nicht (immer) in voller Höhe gewährt, sondern um den Teilbetrag gemindert, der dem Verhältnis der nicht beschränkt steuerpflichtigen Erwerbe zwischen den gleichen Personen aus dem gleichen Erwerb und innerhalb der vergangenen zehn Jahre zum Wert des gesamten Vermögensanfalls entspricht.^[30] Im Ergebnis wird also nur der Freibetrag gewährt, der nach einer entsprechenden Verhältnisrechnung auf das tatsächlich der deutschen Besteuerung unterliegende Vermögen entfällt. Die Betrachtung eines Zeitraums von zehn Jahren soll dabei die Gleichstellung mit der unbeschränkten Steuerpflicht (Zusammenrechnung nach § 14 ErbStG) gewährleisten.

Rz. 26

Ungeachtet der Neuregelung des Freibetrags wird bei beschränkter Steuerpflicht die Abzugsfähigkeit von ererbten bzw. zu übernehmenden Schulden durch § 10 Abs. 6 S. 2 ErbStG auf diejenigen Schulden und Lasten beschränkt, die mit dem erworbenen Inlandsvermögen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen und dieses belasten.^[31] Ein solcher wirtschaftlicher Zusammenhang besteht dann, wenn die Entstehung der Schuld oder Last ursächlich oder unmittelbar auf Vorgängen beruht, die das belastete Inlandsvermögen betreffen.^[32] Er ist insb. dann zu bejahen, wenn eine Verbindlichkeit zum Erwerb, zur Sicherung oder zur Erhaltung eines Wirtschaftsguts eingegangen worden ist.^[33]

Einkommensteuerschulden des Erblassers sind stets insoweit abzugsfähig, wie sie durch das Inlandsvermögen verursacht wurden.^[34] Nach R E 2.2 Abs. 7 S. 3 ErbStR 2019 sollen sie aber mit etwa vorhandenen (nicht zum Inlandsvermögen gehörenden) Steuerforderungen saldiert werden. Eine Rechtsgrundlage für diese Verwaltungsanweisung ist aber nicht erkennbar,^[35] sie ist daher abzulehnen.^[36]

[24] Vgl. Riedel, in: Daragan/Halaczinsky/Riedel, ErbStG und BewG, § 121 BewG Rn 28.

[25] Riedel, in: Daragan/Halaczinsky/Riedel, ErbStG und BewG, § 121 BewG Rn 1.

[26] Zur Vereinbarkeit mit EU-Recht vgl. EuGH v. 12.2.2009 – C-67/08, ZErb 2009, 101 mit Anm. Riedel.

[27] Kapp/Ebeling, ErbStG, § 2 Rn 64.

[28] Der Pflichtteilsanspruch i.S.v. § 2303 BGB ist ein reiner Geldanspruch, der mangels Sicherung an inländischem Grundbesitz nicht zum Inlandsvermögen zählen kann. Ebenso Kapp/Ebeling, ErbStG, § 2 Rn 52.

[29] Vgl. Landsittel, Gestaltung von Erbfällen und Schenkungen, Rn 393.

[30] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 16 Rn 20.

[31] BFH v. 25.10.1995 – II R 45/92, BStBl II 1996, 11; sog. kausaler Schuldenabzug, Eisele, in: Kapp/Ebeling, ErbStG, § 2 Rn 45.

[32] BFH v. 28.1.1972 – III R 4/71, BStBl II 1972, 416.

[33] BFH v. 25.10.1995 – II R 45/92, BStBl II 1996, 11, 15.

[34] Eisele, in: Kapp/Ebeling, ErbStG, § 2 Rn 46.

[35] Vgl. Meßbacher-Hönsch, in: Wilms/J...