Dr. Christopher Riedel, Prof. Dr. Carmen Griesel
Rz. 382
Anders als bei einer Kapitalgesellschaft sind Personengesellschaften (z.B. GbR, KG, OHG, GmbH & Co. KG) in steuerrechtlicher Hinsicht grds. transparent, d.h. die Besteuerung der Einkünfte bei den Gesellschaftern richtet sich nach den Einkünften der Personengesellschaft. Erzielt die Gesellschaft beispielsweise Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, werden diese Einkünfte den einzelnen Gesellschaftern im Wege der gesonderten und einheitlichen Feststellung durch das Finanzamt entsprechend ihrer Beteiligung zugerechnet.
Die Gesellschafter sind zugleich in Höhe ihrer Beteiligung an den Wirtschaftsgütern der Personengesellschaft beteiligt. Die Abschirmwirkung einer Kapitalgesellschaft, die selbst Eigentümer der Gegenstände ihres Betriebsvermögens ist, gegenüber ihren Anteilseignern gilt in steuerrechtlicher Hinsicht folglich nicht für die Personengesellschaften.
Rz. 383
§ 15 EStG nimmt Bezug auf die gewerbliche Personengesellschaft, bei der die Gesellschafter als Mitunternehmer am Betriebsvermögen der Gesellschaft beteiligt sind. Darunter fällt zunächst jede Personengesellschaft (OHG, KG, GbR usw.), die eine originäre gewerbliche Tätigkeit ausübt, § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG. Aber auch eine Personengesellschaft, die keine gewerbliche Tätigkeit ausübt (z.B. lediglich Vermietungseinkünfte erzielt, ohne gewerblicher Grundstückshändler zu sein oder lediglich Einkünfte aus Kapitalvermögen erwirtschaftet), stellt eine gewerblich geprägte Personengesellschaft i.S.v. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG dar, wenn bei ihr ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind. Dann werden alle Einkünfte der Personengesellschaft – vergleichbar der Kapitalgesellschaft – als gewerblich umqualifiziert und die Gesellschaft als gewerbliche Personengesellschaft i.S.v. § 15 EStG behandelt. Eine gewerblich geprägte Personengesellschaft stellt beispielsweise die typische GmbH & Co. KG dar, bei der ausschließlich die Komplementär-GmbH zur Geschäftsführung befugt und keine weitere Person als Komplementär eingesetzt ist.
Hinweis
Soll die gewerbliche Prägung vermieden werden, kann dies dadurch geschehen, dass entweder eine natürliche Person ausschließlich bzw. zusätzlich neben der Komplementär-GmbH als Vollhafter eingesetzt wird oder ein Gesellschafter neben der Komplementär-GmbH zum Geschäftsführer bestellt wird.
Rz. 384
Sind die Kriterien des § 15 EStG nicht erfüllt, handelt es sich um eine sog. vermögensverwaltende Personengesellschaft, die in der Praxis regelmäßig in der Rechtsform der GbR vorkommt. Diese besitzt steuerlich kein Betriebsvermögen, sondern die Gesellschafter sind zu Bruchteilen an den Vermögenswerten der Gesellschaft beteiligt. Die Anteile an den Wirtschaftsgütern befinden sich dabei im Privatvermögen der Gesellschafter. Es gelten im Hinblick auf die Einkünfte aus der Gesellschaft die Regelungen für Privatvermögen mit der Folge, dass beispielsweise die Abgeltungsteuer auf Zinsen und Dividenden aus Wertpapieren Anwendung findet.
Hinweis
Aufgrund des fehlenden Betriebsvermögens greifen die erbschaftsteuerlichen Vergünstigungen für Betriebsvermögen auf vermögensverwaltende Personengesellschaften bereits dem Grunde nach nicht ein.
Rz. 385
Mitunternehmer einer gewerblichen Personengesellschaft i.S.d. § 15 EStG ist nur derjenige Gesellschafter, der Einfluss auf die unternehmerischen Entscheidungen hat und am Gewinn und Verlust der Gesellschaft teilnimmt. Dies setzt grundsätzlich das Vorhandensein von Mitunternehmerinitiative und Mitunternehmerrisiko bei dem Gesellschafter voraus. Mitunternehmerinitiative wird definiert als die Teilhabe des Gesellschafters an unternehmerischen Entscheidungen. Es genügt, wenn dem Gesellschafter Stimm- und Kontrollrechte zustehen, die den gesetzlichen Rechten eines Kommanditisten vergleichbar sind. Der Gesellschafter muss dazu nicht Mehrheitsgesellschafter oder Geschäftsführer der Gesellschaft sein. Das Mitunternehmerrisiko verlangt dagegen, dass der Gesellschafter auf gesellschaftsrechtlicher Basis oder wirtschaftlich vergleichbar am Erfolg bzw. Misserfolg der Gesellschaft teilnimmt. Er muss an den Verlusten der Gesellschaft beteiligt sein und an den Gewinnen partizipieren. Begibt sich der Gesellschafter von vornherein jeder Möglichkeit, einen Gewinn aus der Gesellschaft zu erzielen, handelt er ohne die erforderliche Gewinnerzielungsabsicht und ist damit kein Mitunternehmer i.S.v. § 15 EStG.
Rz. 386
Der Mitunternehmeranteil an einer Personengesellschaft besteht zunächst aus dem Anteil am Gesamthandsvermögen der Gesellschaft (Betriebsvermögen). Dazu zählen die Wirtschaftsgüter, die für den Betrieb des Unternehmens notwendig sind (sog. notwendiges Betriebsvermögen) und auch diejenigen Wirtschaftsgüter, die den Betrieb der Gesellschaft zuordnen (sog. gewillkürtes Betriebsvermögen).
Rz. 387
Hinzu kommt das sog. Sonderbetriebsvermögen eines jeden Gesellschafters. Zum Sonderbetr...