BFH Urteil vom 15.10.1998 - III R 58/95 | Deutsches Anwalt Office Premium | Recht

Entscheidungsstichwort (Thema)

Wirksamkeit eines InvZul-Antrags; Eigenhändigkeit der Unterschrift

Leitsatz (amtlich)

1. Der Antrag einer GmbH auf Gewährung einer Investitionszulage nach dem InvZulG 1991 ist grundsätzlich nur wirksam, wenn er von dem Geschäftsführer eigenhändig unterschrieben ist.

2. Andere Angestellte einer GmbH sind nicht als "besonders Beauftragte" i.S. von § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 anstelle des Geschäftsführers zur Unterzeichnung eines Investitionszulagenantrags für die GmbH befugt.

3. Die Unterzeichnung eines Investitionszulagenantrags nach dem InvZulG 1991 durch einen rechtsgeschäftlich Bevollmächtigten ist nur unter den Voraussetzungen des § 150 Abs. 3 AO 1977 zulässig. Bei einer Abwesenheit von einigen Tagen liegt keine Verhinderung an der Unterschriftsleistung durch eine längere Abwesenheit i.S. von § 150 Abs. 3 Satz 1 AO 1977 vor.

4. Die Wahrung der Antragsfrist gemäß § 6 Abs. 1 InvZulG 1991 setzt voraus, daß die eigenhändige Unterschrift innerhalb dieser Frist geleistet wird.

Orientierungssatz

1. Der Senat hält die Auffassung von Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., § 79 AO 1977 Rz. 33 für zutreffend, wonach besonders Beauftragte i.S. von § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 diejenigen natürlichen Personen sind, die nicht zu den gesetzlichen Vertretern natürlicher oder juristischer Personen i.S. von § 34 Abs. 1 AO 1977 gehören und die kraft Steuerverfahrensrecht die steuergesetzlichen Pflichten sonstiger verfahrenshandlungsunfähiger Steuerrechtssubjekte erfüllen müssen und deren Rechte wahrnehmen. Das sind die Geschäftsführer nichtrechtsfähiger Personenvereinigungen und Vermögensmassen i.S. von § 34 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 sowie diejenigen, die nach § 34 Abs. 2 und 3 AO 1977 die entsprechenden Pflichten zu erfüllen haben (Abgrenzung zur Auffassung von Rüsken in Beermann, Steuerliches Verfahrensrecht, § 79 AO 1977 Rz. 64).

2. Bei nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die steuerrechtlich Träger von Rechten und Pflichten sein können, weicht § 34 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 insoweit von der Terminologie des bürgerlichen Rechts ab, als der Begriff des Geschäftsführers nicht im gesetzestechnischen Sinn zu verstehen ist, sondern alle Personen umfaßt, die die Geschäfte von nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen tatsächlich führen.

3. Die Regelung des § 126 Abs. 1 BGB --wonach die Unterzeichnung durch einen Bevollmächtigten als eigenhändige Unterschrift gilt-- ist im Steuerrecht nicht unmittelbar anwendbar (vgl. BFH-Urteil vom 16.6.1989 III R 119/85).

4. Soweit der BMF in seinem Schreiben vom 28.8.1991 IV B 3-InvZ 1010-13/91 unter Tz. 79 Satz 5 vorübergehend für Anträge für das Jahr 1990 die Unterzeichnung eines Investitionszulagenantrags durch einen Vertreter mit der Maßgabe anerkannt hat, daß der Antrag vor Erlaß des Investitionszulagenbescheids um die eigenhändige Unterschrift des Anspruchsberechtigten (bzw. des gesetzlichen Vertreters) ergänzt wurde, ist dafür eine gesetzliche Grundlage oder eine rechtliche Begründung nicht ersichtlich. Dem BMF-Schreiben kann insoweit nur als Billigkeitsregelung Bedeutung zukommen.

5. Die Grundsätze, die die Rechtsprechung über die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand für die Entschuldbarkeit von Büroversehen in Büros von Rechtsanwälten und Angehörigen der steuerberatenden Berufe aufgestellt hat, gelten nicht für gewerbliche Betriebe (vgl. BFH-Beschluß vom 13.2.1969 V R 100/68).

Normenkette

AO 1977 §§ 150, 79 Abs. 1 Nr. 3; InvZulG 1991 §§ 3, 6 Abs. 1

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine GmbH. Ihr Geschäftsführer ist Herr H. Mit dem am 28. September 1992 beim Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) eingegangenen Antrag vom 25. September 1992 beantragte die Klägerin für das Rumpfwirtschaftsjahr 1. Januar bis 31. Juli 1991 (Streitjahr) die Gewährung einer Investitionszulage nach dem Investitionszulagengesetz (InvZulG) 1991 für die Anschaffung verschiedener Wirtschaftsgüter. Der Antrag ist unterzeichnet von den Mitarbeitern der Klägerin R und S mit dem Zusatz "i.V.".

Auf den Hinweis des FA vom 21. Juni 1993, mangels eigenhändiger Unterschrift des gesetzlichen Vertreters H der Klägerin sei der Antrag abzulehnen, teilte die Klägerin mit dem von H unterzeichneten Schreiben vom 1. Juli 1993 mit, R und S seien bevollmächtigt und befugt, verbindliche Erklärungen für sie, die Klägerin, abzugeben. Außerdem genehmige sie die Erklärungen von R und S.

Mit Bescheid vom 15. Juli 1993 setzte das FA die Investitionszulage für das Streitjahr unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf 0 DM fest. Der Einspruch, mit dem die Klägerin geltend machte, die Unterzeichnung des Investitionszulagenantrags durch einen Bevollmächtigten sei ausreichend, blieb ohne Erfolg. Nach dem übereinstimmenden Vortrag der Beteiligten im Klageverfahren hielt sich H am 25. und 26. September 1992 geschäftlich in A und am 28. und 29. September 1992 in B auf und hatte deshalb R und S mit der Unterzeichnung des Investitionszulagenantrags beauftragt.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es führte in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1997, 761 veröffentlichten Urteil im wesentlichen aus: R und S seien nicht Bevollmächtigte der Klägerin i.S. von § 80 der Abgabenordnung (AO 1977) gewesen, da sie nicht nach freiem Belieben, sondern im Rahmen ihrer dienstlichen Obliegenheiten von H zur Stellung des Antrags ausgesucht worden seien. Auch seien sie nicht zu allen das Verwaltungsverfahren betreffenden Handlungen bevollmächtigt, sondern lediglich mit der Unterzeichnung des bereits fertiggestellten Investitionszulagenantrags beauftragt worden. Auf die möglicherweise längere Abwesenheit des H i.S. von § 150 Abs. 3 Satz 1 AO 1977 komme es deshalb nicht an. R und S hätten jedoch als besonders Beauftragte i.S. von § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 den Investitionszulagenantrag wirksam für die Klägerin unterzeichnen können. Der strafrechtlichen Bedeutung der in dem Investitionszulagenantrag enthaltenen Erklärungen für den Anspruchsberechtigten werde dadurch Rechnung getragen, daß sowohl die unterzeichnenden Mitarbeiter als auch der Geschäftsführer der Klägerin insoweit strafrechtlich verantwortlich seien. Denn nach § 264 des Strafgesetzbuchs (StGB) werde wegen Subventionsbetrugs u.a. auch bestraft, wer für einen anderen über subventionserhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben mache, die für den anderen vorteilhaft seien. Als Täter i.S. von § 264 StGB kämen daher auch R und S in Betracht. Dem Antragsformular als solchem komme keine entscheidende Bedeutung zu. Denn das Formblatt verlange die eigenhändige Unterschrift nur auf der linken Seite des Unterschriftenfeldes für Einzelpersonen, nicht dagegen auf der rechten Seite, auf der u.a. der gesetzliche Vertreter einer Körperschaft zu unterschreiben habe.

Mit der Revision rügt das FA die Verletzung von § 6 Abs. 3 Satz 1 InvZulG 1991. Bei einer juristischen Person, die zwar steuerrechtsfähig aber nicht selbständig handlungsfähig sei, sei die eigenhändige Unterschrift vom gesetzlichen Vertreter --bei einer GmbH somit von deren Geschäftsführer-- zu leisten (Schreiben des Bundesministers der Finanzen --BMF-- vom 28. August 1991, BStBl I 1991, 768 Tz. 79, und vom 31. März 1992, BStBl I 1992, 236 Tz. 8). Ein besonders Beauftragter i.S. von § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 sei nur dann für eine juristische Person zur Vornahme von Handlungen fähig, wenn diese keine gesetzlichen Vertreter habe. Mit der Stellung eines Antrags auf Investitionszulage gehe die juristische Person umfangreiche Verpflichtungen ein, die nur deren gesetzlicher Vertreter wahrnehmen könne. Soweit sich daraus Rückzahlungsverpflichtungen ergäben, habe sie der gesetzliche Vertreter nach § 34 Abs. 1 Satz 2 AO 1977 aus den Mitteln der vertretenen Person zu erfüllen und könne hierfür in Haftung genommen werden (§ 69 AO 1977). Dementsprechend sei für die diese Pflichten auslösende Willenserklärung nur der gesetzliche Vertreter unterschriftsbefugt.

Die Eigenhändigkeit der Unterschriftsleistung bei Steuererklärungen solle dem Steuerpflichtigen und entsprechend dem Antragsteller bei der Investitionszulage die Bedeutung seiner Erklärung bzw. seines Antrags als Wissenserklärung bewußt machen. Durch die eigenhändige Unterschrift übernehme er die Verantwortung für die in der Erklärung enthaltenen tatsächlichen Angaben. Wegen dieser Bedeutung könne bei der Antragstellung durch eine GmbH nur deren Geschäftsführer wirksam unterzeichnen.

Anhaltspunkte dafür, daß H ohne Verschulden an der rechtzeitigen Unterschriftsleistung verhindert gewesen sei, lägen nicht vor. Ein Geschäftsführer habe die zeitlichen Dispositionen zum Fristende so zu treffen, daß der vollständige Antrag rechtzeitig dem FA zugeleitet werden könne. H hätte Maßnahmen treffen müssen, um die eigenhändige Unterschriftsleistung zu ermöglichen. Verzögerungen durch die Bearbeitung außer Haus oder die Abwesenheit wegen Dienstreisen seien dabei einzuplanen. Auch § 150 Abs. 3 Satz 1 AO 1977 greife nicht ein, da im Streitfall eine längere Abwesenheit nicht vorgelegen habe.

Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage.

1. Entgegen der Rechtsauffassung des FG entspricht die Unterzeichnung des von der Klägerin fristgerecht eingereichten Investitionszulagenantrags durch R und S nicht den Anforderungen an die Unterschrift des Anspruchsberechtigten gemäß § 6 Abs. 3 Satz 1 InvZulG 1991. R und S konnten weder als besonders Beauftragte i.S. von § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 noch als Bevollmächtigte i.S. von §§ 80, 150 Abs. 3 Satz 1 AO 1977 mit Wirkung für die Klägerin unterzeichnen.

a) Nach § 6 Abs. 3 Satz 1 InvZulG 1991 ist der Antrag auf Investitionszulage nach amtlichem Vordruck zu stellen und vom Anspruchsberechtigten eigenhändig zu unterschreiben. Für die Klägerin als juristische Person in der Rechtsform einer GmbH, die als solche steuerrechtsfähig und anspruchsberechtigt nach § 1 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1991, aber nicht verfahrensrechtlich handlungsfähig ist, handelt nach § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 i.V.m. § 35 Abs. 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG) in erster Linie ihr Geschäftsführer H als gesetzlicher Vertreter. Neben den gesetzlichen Vertretern als handlungsfähige natürliche Personen führt § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 "besonders Beauftragte" als Handlungsfähige für die in § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 genannten juristischen Personen, Vereinigungen oder Vermögensmassen an.

aa) Der Begriff des besonders Beauftragten ist im Gesetz nicht definiert. § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 regelt nur, daß gesetzliche Vertreter oder besonders Beauftragte für die dort angeführten Steuerrechtssubjekte im Steuerverwaltungsverfahren auftreten müssen, nicht aber, wer gesetzliche Vertreter oder besonders Beauftragte in diesem Sinne sind (Söhn in Hübschmann/Hepp/ Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., § 79 AO 1977 Rz. 32).

Nach Söhn (a.a.O., § 79 AO 1977 Rz. 33) sind besonders Beauftragte i.S. von § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 diejenigen natürlichen Personen, die nicht zu den gesetzlichen Vertretern natürlicher oder juristischer Personen i.S. von § 34 Abs. 1 AO 1977 gehören und die kraft Steuerverfahrensrecht die steuergesetzlichen Pflichten sonstiger verfahrenshandlungsunfähiger Steuerrechtssubjekte erfüllen müssen und deren Rechte wahrnehmen. Das sind die Geschäftsführer nichtrechtsfähiger Personenvereinigungen und Vermögensmassen i.S. von § 34 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 sowie diejenigen, die nach § 34 Abs. 2 und 3 AO 1977 die entsprechenden Pflichten zu erfüllen haben (gl.A. Helsper in Koch, Abgabenordnung, 5. Aufl., § 79 Rz. 9). Dementsprechend handeln für juristische Personen und Personenvereinigungen, soweit sie gesetzliche Vertreter haben, diese (Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 16. Aufl., § 79 AO 1977 Tz. 11).

Nach einer anderen Auffassung sind unter besonders Beauftragten auch die natürlichen Personen zu verstehen, denen die Wahrnehmung der steuerlichen Rechte und Pflichten einer juristischen Person (einer steuerrechtsfähigen Vereinigung oder Vermögensmasse) aufgrund eines allgemeinen Schuldverhältnisses, insbesondere eines Arbeits- oder Dienstvertrags, übertragen worden ist (Rüsken in Beermann, Steuerliches Verfahrensrecht, § 79 AO 1977 Rz. 64).

bb) Der Senat hält die zuerst genannte Auffassung für zutreffend. Dafür spricht der systematische Zusammenhang zwischen § 34 AO 1977 einerseits und § 79 AO 1977 andererseits. § 34 AO 1977 bezweckt, für die dort genannten Personen eigene steuerliche Pflichten, für deren Verletzung sie in Haftung genommen werden können, zu begründen (Tipke/Kruse, a.a.O., § 34 AO 1977 Tz. 1). In der gesetzlichen Vertretung natürlicher und juristischer Personen knüpft die Regelung an das materielle Recht an (Boeker in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 34 AO 1977 Rz. 11 ff.). Bei nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die steuerrechtlich Träger von Rechten und Pflichten sein können, weicht § 34 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 hingegen insoweit von der Terminologie des bürgerlichen Rechts ab, als der Begriff des Geschäftsführers nicht im gesetzestechnischen Sinn zu verstehen ist, sondern alle Personen umfaßt, die die Geschäfte von nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen tatsächlich führen (Boeker, a.a.O., § 34 AO 1977 Rz. 35).

Dementsprechend regelt § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 die Vertretung verfahrenshandlungsunfähiger Steuerrechtssubjekte im Verwaltungsverfahren. Juristische Personen, die gesetzliche Vertreter haben, handeln danach durch diese, nichtrechtsfähige Vereinigungen und Vermögensmassen durch besonders Beauftragte. Bezöge man die Vertretung durch besonders Beauftragte, wie das FG meint, auch auf juristische Personen, die gesetzliche Vertreter haben, wären diese befugt, für die juristische Person zu handeln, ohne daß für sie eigene steuerliche Pflichten gemäß § 34 Abs. 1 AO 1977 begründet würden. Dies widerspräche dem Zweck des § 34 Abs. 1 AO 1977, diejenigen Personen, die für nicht handlungsfähige Steuerrechtssubjekte handeln, in die Pflicht zu nehmen. Es kommt hinzu, daß kein Bedürfnis dafür ersichtlich ist, bei einer juristischen Person, die einen gesetzlichen Vertreter hat, neben diesem besonders Beauftragte als vertretungsberechtigt anzuerkennen. Die Äußerung in dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 27. Juni 1989 VIII R 73/84 (BFHE 158, 103, BStBl II 1989, 955), eine GmbH sei durch ihren Geschäftsführer oder durch besonders Beauftragte handlungsfähig, bezieht sich sonach auf den Ausnahmefall, daß eine GmbH ohne gesetzlichen Vertreter ist (z.B. bei Tod des Geschäftsführers bis zur Bestellung eines Notgeschäftsführers, wenn die Geschäfte vorübergehend von einem leitenden Angestellten geführt werden). Hiervon ausgehend waren R und S nicht besonders Beauftragte der Klägerin i.S. von § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 und konnten nicht als solche den Investitionszulagenantrag der Klägerin wirksam unterzeichnen.

b) Als eigenhändige Unterschrift gilt nach § 126 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) allerdings auch die Unterzeichnung durch einen Bevollmächtigten. Diese Regelung ist indes im Steuerrecht nicht unmittelbar anwendbar (BFH-Urteil vom 16. Juni 1989 III R 119/85, BFHE 158, 270, BStBl II 1989, 1022). Wie sich aus § 150 Abs. 3 AO 1977 ergibt, ist dem Erfordernis der Eigenhändigkeit der Unterschrift des Steuerpflichtigen vielmehr nur dann genügt, wenn dieser die Unterschrift tatsächlich höchstpersönlich leistet. Die Unterzeichnung durch einen Bevollmächtigten ist als Ausnahme hiervon nur dann zulässig, wenn der Steuerpflichtige infolge seines körperlichen oder geistigen Zustandes oder durch längere Abwesenheit an der Unterschrift gehindert ist. In diesem Fall kann die eigenhändige Unterschrift nachträglich verlangt werden, wenn der Hinderungsgrund weggefallen ist.

aa) Entsprechendes gilt auch für die Eigenhändigkeit der Unterschrift des Anspruchsberechtigten nach § 6 Abs. 3 Satz 1 InvZulG 1991. Es kann offenbleiben, ob dies unmittelbar § 150 AO 1977 oder der Verweisung in § 7 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1991 auf die für Steuervergütungen geltenden Vorschriften der AO 1977 zu entnehmen ist (vgl. dazu Senatsentscheidung in BFHE 158, 270, BStBl II 1989, 1022). § 150 Abs. 3 AO 1977 ist insoweit zumindest entsprechend anwendbar. Es sind keine Gründe dafür ersichtlich, die Anforderungen an die Eigenhändigkeit der Unterschrift und die ausnahmsweise Zulässigkeit der Unterzeichnung durch einen Bevollmächtigten mit der Möglichkeit der Nachholung der eigenhändigen Unterschrift bei einem Antrag auf Investitionszulage anders zu beurteilen als bei Steuererklärungen. In beiden Fällen dient die Eigenhändigkeit der Unterschrift dazu, den Steuerpflichtigen bzw. Anspruchsberechtigten die Verantwortung für die Richtigkeit der der Erklärung zugrundeliegenden Tatsachen und Belege übernehmen zu lassen (Tipke/Kruse, a.a.O., § 150 AO 1977 Tz. 10, und BMF in BStBl I 1991, 768, unter Tz. 79 Satz 6). Dies gilt bei Investitionszulagenanträgen insbesondere auch im Hinblick auf die in dem Erklärungsvordruck geforderten Absichtserklärungen (z.B. zu der zeitlichen Bindung von Wirtschaftsgütern an eine Betriebsstätte oder an einen Betrieb) und andere Erklärungen mit strafrechtlicher Bedeutung. Derartige Erklärungen sind andererseits keine Besonderheiten des investitionszulagenrechtlichen Verwaltungsverfahrens. Auch bei Steuererklärungen dient das Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift der erkennbaren Übernahme der Verantwortung des Steuerpflichtigen für die tatsächlichen Angaben in der Erklärung (BFH-Urteil vom 10. Oktober 1986 VI R 208/83, BFHE 148, 47, BStBl II 1987, 77). Den Steuerpflichtigen treffen insoweit ebenfalls die Anzeigepflichten nach § 153 AO 1977 mit strafrechtlichen Folgen.

Die Unterschrift von R und S ist daher auch unter der Voraussetzung, daß diese --wie von der Klägerin geltend gemacht-- entsprechend bevollmächtigt waren, nicht als eigenhändige Unterschrift i.S. von § 6 Abs. 3 Satz 1 InvZulG 1991 anzuerkennen.

bb) Die Unterzeichnung durch R und S als Bevollmächtigte war ferner nicht wegen einer durch eine längere Abwesenheit bedingten Verhinderung der Klägerin bzw. ihres Geschäftsführers an der rechtzeitigen Unterschriftsleistung i.S. von § 150 Abs. 3 Satz 1 AO 1977 gerechtfertigt.

H war lediglich vom 25. bis zum 29. bzw. 30. September 1992 abwesend. Bei einer solchen Abwesenheitszeit von nur wenigen Tagen handelt es sich nicht um eine längere Abwesenheit i.S. von § 150 Abs. 3 Satz 1 AO 1977. Der Wortlaut der Vorschrift läßt eine Auslegung dahin, daß auch eine nur kurzfristige Abwesenheit von einigen Tagen als Grund für die Verhinderung an der eigenhändigen Unterschriftsleistung anzuerkennen ist, nicht zu (Klein/Brockmeyer, Abgabenordnung, 6. Aufl., § 150 Anm. 5; a.A. Tipke/Kruse, a.a.O., § 150 AO 1977 Tz. 18). Zwar dürfen Antragsfristen grundsätzlich voll ausgenutzt werden. Bei einer nur kurzfristigen Abwesenheit --noch dazu kurz vor Ablauf der Antragsfrist-- ist dem Steuerpflichtigen bzw. dem Anspruchsberechtigten indes zuzumuten, für eine rechtzeitige eigenhändige Unterzeichnung Sorge zu tragen, im Streitfall z.B. durch die Unterzeichnung des bereits vorbereiteten Investitionszulagenantrags vor Antritt der Reise durch H oder auch noch während der Reise. Einer unverschuldeten Verhinderung im Zusammenhang mit einer Ortsabwesenheit könnte nur durch Wiedereinsetzung in den vorigen Stand Rechnung getragen werden (s. hierzu für den Streitfall jedoch unten Nr. 3).

2. Entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin führte auch das von H eigenhändig unterzeichnete Schreiben vom 1. Juli 1993 nicht zu einer wirksamen Antragstellung. Wenn gemäß § 6 Abs. 3 Satz 1 InvZulG 1991 der Antrag nach vom Anspruchsberechtigten eigenhändig zu unterschreibendem Vordruck und gemäß Abs. 1 dieser Vorschrift bis zum 30. September des Folgejahres zu stellen ist, kann dies nur so verstanden werden, daß die gesetzliche Antragsfrist lediglich dann gewahrt ist, wenn die geforderte eigenhändige Unterschrift innerhalb der Antragsfrist geleistet wird. Soweit der BMF in BStBl I 1991, 768, unter Tz. 79 Satz 5 vorübergehend für Anträge für das Jahr 1990 (s. BMF-Schreiben in BStBl I 1992, 236, unter Nr. 8 Abs. 1 und 2) die Unterzeichnung eines Investitionszulagenantrags durch einen Vertreter mit der Maßgabe anerkannt hat, daß der Antrag vor Erlaß des Investitionszulagenbescheids um die eigenhändige Unterschrift des Anspruchsberechtigten (bzw. des gesetzlichen Vertreters) ergänzt wurde, ist dafür eine gesetzliche Grundlage oder eine rechtliche Begründung nicht ersichtlich. Dem BMF-Schreiben in BStBl I 1991, 768 kann insoweit nur als Billigkeitsregelung Bedeutung zukommen.

3. Im Streitfall sind ferner die Voraussetzungen für die Gewährung von Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO 1977 nicht erfüllt. Die Klägerin hat keinen Wiedereinsetzungsantrag gestellt und auch keine Gründe für eine schuldlose Verhinderung des H an der Einhaltung der Antragsfrist gemäß § 6 Abs. 1 InvZulG 1991 vorgetragen. Solche Gründe sind auch nicht ersichtlich. Ein Irrtum des H über die Voraussetzungen einer fristgerechten Antragstellung nach dem InvZulG 1991 wäre im übrigen nicht unverschuldet. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH wird Wiedereinsetzung nicht nur durch grobes Verschulden, sondern bereits durch einfache Fahrlässigkeit ausgeschlossen. Eine Fristversäumung ist deshalb nur dann als entschuldigt anzusehen, wenn sie durch die äußerste, den Umständen des Falles angemessene und vernünftigerweise zu erwartende Sorgfalt nicht verhindert werden konnte (BFH-Urteil vom 13. Juli 1995 V R 51/94 BFH/NV 1996, 193, m.w.N.).

Solche Verhältnisse liegen im Streitfall nicht vor. In dem Antragsformular wurde ausdrücklich auf das Erfordernis der Eigenhändigkeit der Unterschrift des Anspruchsberechtigten und bei Körperschaften auf die Unterschrift des gesetzlichen Vertreters hingewiesen. Bei der Vieldeutigkeit juristischer Begriffe konnte H bei gebührender Überlegung nicht ohne weiteres davon ausgehen, seine --laienhafte-- rechtliche Beurteilung der Unterschriftsvoraussetzungen bzw. seine Annahme, R und S könnten an seiner Stelle rechtswirksam unterzeichnen, sei zutreffend. Zumindest hätte er insoweit fachlichen Rat einholen müssen. Vertretbare rechtliche Erwägungen, die seine Auffassung stützen könnten, hat er --soweit ersichtlich-- nicht angestellt. Auch eine eventuelle Unerfahrenheit des H in steuerlichen Angelegenheiten könnte die Klägerin nicht entschuldigen (BFH-Urteil vom 14. März 1989 VIII R 295/84, BFH/NV 1989, 754). Gleiches gilt für ein mögliches Vertrauen des H auf die Verwaltungsregelung in Tz. 79 Sätze 4, 5 des BMF-Schreibens in BStBl I 1991, 768, da diese günstige Verwaltungsregelung für das Streitjahr 1991 bereits mit dem BMF-Schreiben in BStBl I 1992, 236 (Ausgabe vom 14. April 1992) Nr. 8 Abs. 1 aufgegeben worden war und die Klägerin bzw. H bei ihrer Antragstellung am 25. September 1992 nicht mehr darauf vertrauen konnten, die Regelung würde auch für Anträge für spätere Jahre als 1990 gelten. Deshalb war das FA im übrigen auch nicht aus Gründen der Gleichbehandlung --unabhängig von der Kenntnis der Klägerin bzw. des H von der günstigen früheren Verwaltungsregelung-- gehalten, den Antrag als rechtzeitig gestellt anzusehen.

Das FG hat schließlich auch keine Umstände festgestellt, aus denen sich ergeben könnte, daß H die Unterzeichnung des Investitionszulagenantrags vor Antritt seiner Geschäftsreise --etwa wegen überraschender Abreise-- oder auch während der Reise nicht möglich gewesen wäre bzw. daß die Klägerin den Investitionszulagenantrag nicht bereits früher hätte fertigen und von H unterzeichnen lassen können. Soweit ein Verschulden von Angestellten im Betrieb der Klägerin vorliegen sollte, könnte dies die Klägerin nicht entlasten. Die Grundsätze, die die Rechtsprechung über die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand für die Entschuldbarkeit von Büroversehen in Büros von Rechtsanwälten und Angehörigen der steuerberatenden Berufe aufgestellt hat, gelten nicht für gewerbliche Betriebe (BFH-Beschluß vom 13. Februar 1969 V R 100/68, BFHE 94, 569, BStBl II 1969, 263).