Orientierungssatz
Beitragsrechtliche Behandlung von Wegegeld.
Normenkette
EStG § 3 Nr. 16 Fassung: 1971-12-01; LStR Nr. 25 Abs. 4 Fassung: 1971-11-18, Nr. 24 Abs. 4 Fassung: 1975-07-24, Nr. 24 Abs. 4 Fassung: 1977-12-30; RVO § 160 Abs. 3 Fassung: 1936-12-23; SGB 4 § 17 Fassung: 1976-12-23
Tatbestand
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob von den den beigeladenen Waldarbeitern gezahlten "Wegegeldern" Beiträge zur Sozialversicherung zu entrichten sind.
Nach § 24 des Tarifvertrages für die Waldarbeiter des Landes Hessen vom 17. November 1970 (Hessischer Staatsforstarbeitertarifvertrag -HSFT III-) in den im streitigen Zeitraum jeweils geltenden Fassungen steht den Waldarbeitern gegenüber ihrem Arbeitgeber ein Anspruch auf Zahlung von Wegegeld zu. § 24 HSFT III lautet in der hier zunächst maßgeblichen und später, soweit hier von Bedeutung, nicht wesentlich veränderten Fassung:
(1) Der Waldarbeiter erhält ein Wegegeld, wenn der von der
Mitte des Wohnortes, bei Streusiedlung von der Wohnung
des Waldarbeiters, bis zur Arbeitsstelle zurückzulegende
Hin- und Rückweg zusammen mehr als acht Kilometer beträgt.
Maßgebend ist - ohne Rücksicht darauf, wie der Waldarbeiter
den Weg zurücklegt - der kürzestmögliche Fahrweg gegebenen
Falles zuzüglich des erforderlichen Fußweges.
Das Wegegeld beträgt
für den angefangenen neunten Kilometer 0,50 DM
für jeden weiteren angefangenen Kilometer
bis zum sechzehnten Kilometer 0,20 DM
für den angefangenen siebzehnten Kilometer
und jeden weiteren angefangenen Kilometer 0,16 DM.
(2) Stellt die Staatsforstverwaltung ein Verkehrsmittel, ist
der Waldarbeiter zu seiner Benutzung verpflichtet.
Kann ein Verkehrsmittel des allgemeinen Sammelverkehrs
vorteilhaft benutzt werden, werden die hier aufzuwendenden
Fahrkosten der niedrigsten Klasse gezahlt, wenn
die mit dem Verkehrsmittel zurückzulegende Strecke zuzüglich
der Wege zu und von den Stationen (Haltestellen)
des Verkehrsmittels mehr als acht Kilometer (Hin- und Rückweg)
beträgt. Das gilt auch, wenn der Waldarbeiter das
Verkehrsmittel nicht benutzt. Für die Fahrstrecke wird Wegegeld
nicht gezahlt.
Auf die Wege von und zu den Stationen (Haltestellen)
der Verkehrsmittel wird Absatz 1 Angewendet.
(3) Das Wegegeld (Absatz 1) und die Fahrkosten (Absatz 2
Unterabs 2) werden für Werktage nur gezahlt, wenn die
tägliche Arbeitszeit eingehalten ist, die durch
Dienstvereinbarung vereinbart ist (§ 4 Abs 3) oder sich aus
dem Einzelarbeitsvertrag ergibt. Die tägliche Arbeitszeit
gilt auch als eingehalten, wenn die Arbeit aus einem die
Fortzahlung des Lohnes begründenden Anlaß verspätet aufgenommen
oder abgebrochen ist.
Wenn der Waldarbeiter die Arbeit ohne Anspruch auf Fortzahlung
des Lohnes verspätet aufnimmt oder abbricht, werden das
Wegegeld (Absatz 1) und die Fahrkosten (Absatz 2 Unterabs 2)
nur gezahlt, wenn der Waldarbeiter nicht mehr als drei
Stunden versäumt.
(4) Das Wegegeld (Absatz 1) und die Fahrkosten (Absatz 2
Unterabs 2) werden auch für die Tage gezahlt, an denen
die Arbeit infolge schlechten Wetters mit Zustimmung
des Aufsichtsführenden
a) nicht aufgenommen wird, wenn der Waldarbeiter zur
Aufnahme der Arbeit an der Arbeitsstelle erschienen ist,
b) abgebrochen wird.
(5) Erstreckt sich die Arbeitsstelle über eine größere
Fläche (zB Abteilung, Unterabteilung), gilt deren Mitte
als Arbeitsstelle.
(6) Die Haftung des Arbeitgebers für etwaige Schäden an dem
vom Waldarbeiter auf dem Wege zu und von der Arbeitsstelle
benutzten Fahrzeuge ist ausgeschlossen.
In einem Erlaß vom 21. November 1968 (StAnz für das Land Hessen 1968, S 2017) hat der Hessische Minister für Landwirtschaft und Forsten im Einvernehmen mit dem Hessischen Minister für Finanzen zu der entsprechenden Vorschrift des damals geltenden HSFT II angeordnet:
Das Wegegeld erfüllt nicht die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung nach § 4 Ziffer 1, 2 oder 4 LStDV. Im Hinblick auf die durch die Außentätigkeit des Waldarbeiters entstehenden teilweise steuerlich berücksichtigungsfähigen Aufwendungen ist jedoch das Wegegeld aus Vereinfachungsgründen ohne Eintragung auf der Lohnsteuerkarte bis zur Höhe eines Pauschbetrages von 60,-- DM monatlich bzw 2,80 DM arbeitstäglich als Werbungskostenersatz steuerfrei zu belassen. Für die Anwendung dieser Regelung gilt folgendes:
a) Bei einer Außentätigkeit des Waldarbeiters an vierzehn
Arbeitstagen oder mehr im Kalendermonat ist das auf die
Arbeitstage mit Außentätigkeit entfallende Wegegeld bis
zur Höhe des Pauschbetrages von 60,-- DM monatlich steuerfrei.
b) Bei einer Außentätigkeit des Waldarbeiters an weniger
als vierzehn Arbeitstagen im Kalendermonat ist das auf
die Arbeitstage mit Außentätigkeit entfallende Wegegeld
bis zur Höhe des Betrages steuerfrei, der sich aus dem
mit der Anzahl der tatsächlich erreichten Arbeitstage
mit Außentätigkeit vervielfachten steuerfreien Betrag
von 2,80 DM täglich ergibt (tatsächliche Arbeitstage mit
Außentätigkeit x 2,80 DM). ...
In Übereinstimmung mit diesem Erlaß führte der Kläger von den an die Beigeladenen zu 3) und 4) gezahlten Wegegeldern weder Steuern noch Beiträge zur Sozialversicherung ab. Mit Bescheid vom 2. Mai 1973 forderte die damals örtlich zuständige Allgemeine Ortskrankenkasse (AOK) Hofgeismar, deren Rechtsnachfolgerin die Beklagte ist, unter Berufung auf ein Besprechungsergebnis der Spitzenverbände der Krankenkassen Beiträge zur Sozialversicherung auch für das Wegegeld, und zwar ab 1. Mai 1973.
Widerspruch, Klage und Berufung blieben ohne Erfolg (Widerspruchsbescheid vom 9. Juli 1973; Urteil des Sozialgerichts -SG- Kassel vom 17. März 1975; Urteil des Hessischen Landessozialgerichts -LSG- vom 19. Juli 1978). Das LSG hat seine Entscheidung auf den - damals noch geltenden - Gemeinsamen Erlaß des Reichsministers der Finanzen und des Reichsarbeitsministers betreffend weitere Vereinfachung des Lohnabzugs vom 10. September 1944 (AN 1944 S II 281) gestützt, der bestimmt:
Die Beiträge zur Sozialversicherung sind grundsätzlich
von dem Betrag zu berechnen, der für die Berechnung
der Lohnsteuer maßgebend ist. Für die Berechnung der
Beiträge zur Sozialversicherung bleiben jedoch außer
Ansatz:
1. Der Betrag, der auf der Lohnsteuerkarte des Arbeitnehmers
als steuerfreier Betrag ... eingetragen ist. ...
Hieraus hat das LSG gefolgert, daß zwar grundsätzlich das der Lohnsteuer zugrunde liegende Entgelt und das der Berechnung der Sozialversicherungsbeiträge zugrunde liegende Entgelt übereinstimmen, Beträge, die auf der Lohnsteuerkarte als Freibetrag eingetragen seien, jedoch desungeachtet für die Berechnung der Sozialversicherungsbeiträge berücksichtigt werden müßten. Auszuscheiden wären nur die kraft Gesetzes lohnsteuerfreien Beträge. Hierzu gehöre das Wegegeld nicht. Es werde von den Bestimmungen der damals geltenden Lohnsteuerdurchführungsverordnung idF vom 29. April 1971 (LStDV 1971 - BGBl I S 397) nicht erfaßt. Wegegeld sei nicht den Reisekosten gleichzusetzen. Es handele sich vielmehr um einen Werbungskostenersatz, der die Bemessungsbasis für die Sozialversicherungsbeiträge nicht vermindere. Das komme auch in dem zitierten Erlaß des Hessischen Ministers für Landwirtschaft und Forsten vom 21. November 1968 zum Ausdruck. Soweit das Finanzamt anders entschieden habe, sei die Einzugsstelle für die Sozialversicherungsbeiträge hieran nicht gebunden.
An der Rechtslage habe sich auch durch die zum 1. Juli 1977 an die Stelle der bisherigen Vorschriften getretenen Bestimmungen des Vierten Buches des Sozialgesetzbuches (SGB 4) nichts geändert, denn durch sie sei die bisherige Rechtslage im wesentlichen fortgeführt worden.
Mit der Revision macht der Kläger geltend, daß nach dem Gemeinsamen Erlaß von 1944 auch die Lohnsteuerrichtlinien für die Berechnung der Sozialversicherungsbeiträge zu beachten gewesen seien. Arbeitsentgelt, das danach lohnsteuerfrei war, habe nicht zum Arbeitsentgelt gehört. Ebenso seien nunmehr nach der aufgrund des § 17 SGB 4 erlassenen Arbeitsentgeltverordnung vom 6. Juli 1977 (BGBl I S 1208 idF der Änderungsverordnung vom 16. Dezember 1977 -BGBl I S 2584-) laufende Zulagen und Zuschläge sowie ähnliche Einnahmen, die zusätzlich zu Löhnen oder Gehältern gezahlt werden, sofern sie lohnsteuerfrei sind, nicht dem Arbeitsentgelt zuzurechnen.
Die Notwendigkeit, auch die Lohnsteuerrichtlinien zu beachten, hätten die Spitzenverbände der Sozialversicherungsträger selbst bei Mehraufwendungen für doppelte Haushaltsführung anerkannt.
Der Kläger beantragt,
die Urteile des LSG und des SG sowie den Bescheid
vom 2. Mai 1973 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides
vom 9. Juli 1973 aufzuheben.
Die Beklagte beantragt,
die Revision zurückzuweisen.
Sie beruft sich vor allem auf das Urteil des LSG. Sie sieht die Wegegelder als Werbungskosten an, die nur deshalb steuerfrei blieben, weil die darauf entfallenden Steuern andernfalls im Wege des Lohnsteuerjahresausgleichs zurückgezahlt werden müßten. Diese Vereinfachung im Bereich des steuerlichen Verfahrens könne jedoch - wie sich auch aus dem Gemeinsamen Erlaß ergebe - keinen Einfluß auf den Umfang der Beitragspflicht haben.
Selbst wenn man die Auffassung vertreten wolle, daß das Wegegeld eine Art Reisekostenersatz sei, ergebe sich keine andere Beurteilung; denn Reisekosten müßten, um als steuerfrei behandelt werden zu können, im einzelnen nachgewiesen werden (BFH, Urteil vom 5. November 1971 - VI 207/68 - USK 71232). Der vorgesehene pauschale Ersatz könne deshalb auch insoweit nicht zur Steuerfreiheit führen.
Die Beigeladenen zu 1) und 2) beantragen ebenfalls
die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision des Klägers ist begründet. Er hat zu Recht von den den Beigeladenen zu 3) und 4) gezahlten Wegegeldern keine Beiträge zur Sozialversicherung abgeführt.
Die Wegegelder nach dem HSFT III vom 17. November 1970 sind ihrem Charakter nach den Reisekosten vergleichbar und gehören deshalb nicht zum steuer- und beitragspflichtigen Arbeitsentgelt.
Die Beiträge zur Kranken- (§§ 385 Abs 1, 180 Abs 1 Reichsversicherungsordnung -RVO-), Renten- (§ 1385 Abs 1, 3 Buchst a RVO) und Arbeitslosenversicherung (§ 175 Abs 1 Nr 1 Arbeitsförderungsgesetz) bemessen sich nach der Höhe des vom versicherungspflichtigen Arbeitnehmer bezogenen Arbeitsentgelts. Der sozialversicherungsrechtliche Entgeltbegriff stimmt - wie das LSG zutreffend ausgeführt hat - grundsätzlich mit dem lohnsteuerrechtlichen Entgeltbegriff überein. Dies ergab sich bis zum 30. Juni 1977 aus § 160 RVO iVm dem Gemeinsamen Erlaß des Reichsministers der Finanzen und des Reichsarbeitsministers vom 10. September 1944 (ständige Rechtsprechung des erkennenden Gerichts, vgl zuletzt: BSG - Urteil vom 1978-11-30 - 12 RK 26/78 = SozR 2200 § 160 Nr 7; BSG - Urteil vom 1977-12-01 - 12 RK 11/76 = SozR 2200 § 160 Nr 5). Inzwischen folgt dies aus §§ 14, 17 SGB 4 iVm der Verordnung über die Bestimmung des Arbeitsentgelts in der Sozialversicherung (ArEV) vom 6. Juli 1977 (BGBl I, S 1208).
Zwar hat der Gesetzgeber in Gestalt der Verordnungsermächtigung in § 17 Satz 1 SGB 4 die Voraussetzungen dafür geschaffen, daß für das Sozialversicherungsrecht eigenständig - wenn auch an das Lohnsteuerrecht sachlich angelehnt - umschrieben werden kann, welche Einkünfte für das Beitragsrecht als Arbeitsentgelt anzusehen sind. Da der Verordnungsgeber zumindest bislang diese Regelungskompetenz jedoch nicht voll ausgeschöpft hat, sondern in § 1 ArEV den lohnsteuerrechtlichen Entgeltbegriff auch für das Sozialversicherungsrecht als maßgeblich erklärte, hat er - bis zum Ablauf der Geltungsdauer der ArEV zum 31. Dezember 1980 (§ 6 ArEV) - die bisher geltende Rechtslage unverändert fortgeschrieben (Hauck-Haines, Sozialgesetzbuch -SGB 4/1 - Kommentar, 1979, RdNr 3 zu § 17; Merten in Gemeinschaftskommentar zum SGB 4, 1978, RdNr 43 zu § 17). Daher bemißt sich die Beitragspflicht einer bestimmten Gattung von Einkünften grundsätzlich danach, ob diese auch der Lohnsteuerpflicht unterworfen sind.
Zu entscheiden ist hier über die Zeit zwischen dem im Bescheid festgelegten Beginn für die Abführung von Beiträgen (1. Mai 1973) und der letzten Verhandlung in der Tatsacheninstanz (19. Juli 1978).
Die Wegegelder, so wie sie in dem hier in Betracht kommenden Tarifvertrag in der streitigen Zeit ausgestaltet waren, gehören nicht zum steuerpflichtigen Arbeitslohn. Sie sind den Reisekosten gleichzustellen, die nach § 3 Nr 16 des Einkommensteuergesetzes idF vom 1. Dezember 1971 -EStG 1971- (BGBl I S 1882), § 4 Nr 3 der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung idF vom 29. April 1971 -LStDV 1971- (BGBl I S 397) und den entsprechenden späteren Vorschriften zu den steuerfreien Einnahmen gehören. Dies ist - jedenfalls soweit hiervon Wegegelder der vorliegenden Art betroffen sind - zutreffend auch in den Lohnsteuer-Richtlinien festgelegt worden. Diese bestimmen für die Zeit seit Beginn des Jahres 1972 (in Abkehr von gegenteiligen früheren Bestimmungen), daß Beträge, die der Arbeitgeber den Arbeitnehmern als Ersatz für Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ersetzt, nicht zum steuerpflichtigen Arbeitslohn gehören, soweit sie die nachgewiesenen Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nur eine Hin- und Rückfahrt arbeitstäglich betreffen (Ziffer 25 Abs 4 der Lohnsteuer-Richtlinien vom 18. November 1971 -LStR 1972- BStBl I S 445 -; Ziffer 24 Abs 4 der Lohnsteuer-Richtlinien vom 25. Juli 1975 - BAnz 1975 Beilage 22 - und der Lohnsteuer-Richtlinien vom 30. Dezember 1977, BStBl I S 901). Die Gleichstellung mit den Reisekosten rechtfertigt sich daraus, daß es sich bei diesen Wegegeldern ebenso wie bei den Reisekosten um eine reine Unkostenerstattung handelt und diese Unkosten durch die Besonderheiten eines wechselnden Einsatzes an oft schwer zugänglichen Orten bedingt sind (vgl auch die Steuerfreiheit von Auslagenersatzzahlungen des Arbeitgebers, § 3 Nr 50 EStG 1971, § 4 Nr 4 LStDV 1971 und Ziffer 23 der LStR 1972). Daß es sich hier nicht um ein Wegezeitgeld, sondern um einen reinen Unkostenersatz handelt, ergibt sich aus § 24 Abs 2 HSFT III, der bestimmt, daß Wegegeld für solche Strecken nicht gezahlt wird, für die die Staatsforstverwaltung ein Verkehrsmittel zur Verfügung stellt oder ein Verkehrsmittel des allgemeinen Sammelverkehrs benutzt werden kann.
Allerdings erfüllen diese Wegegelder nicht die Voraussetzungen, die in den Lohnsteuerrichtlinien für die Anerkennung von Dienstreisen gefordert werden (vgl zB Ziffer 21 LStR 1972: Vorübergehende Tätigkeit aus dienstlichen Gründen in einer Entfernung von mindestens 15 km von der regelmäßigen Arbeitsstätte). Die Vorschriften der Lohnsteuer-Richtlinien über die Reisekosten betreffen jedoch nur den Regelfall des § 3 Nr 16 EStG. Diese Regelung schließt deshalb nicht aus, daß auch noch andere Tatbestände unter diesen Begriff zu fassen sind, wie dies in den Lohnsteuer-Richtlinien selbst vorgesehen ist (vgl die schon genannte Ziffer 25 Abs 4 der LStR 1972, in denen nur von Fahrten zwischen Wohnung und "Arbeitsstätte" die Rede ist).
Die Wegegelder des HFST III scheinen allerdings in diese Regelungen deshalb nicht völlig zu passen, weil kein Unkostennachweis gefordert wird. Ein solcher Unkostennachweis ist aber hier ausnahmsweise entbehrlich, da die vorgesehenen Beträge so geringfügig sind, daß Aufwendungen in dieser Höhe in jedem Falle unvermeidlich erscheinen. In solchen Fällen hat auch der Bundesfinanzhof die Anerkennung von Reisekosten ohne Nachweis zugelassen (Urteil vom 11. Juli 1969 - VI 68/65 - BFHE 97, 107, 110 = BStBl II 1970, 69; Urteil vom 5. November 1971 - VI 207/68 - USK 71232). Dem entspricht die "aus Vereinfachungsgründen" getroffene Regelung in dem Erlaß des Hessischen Ministers für Landwirtschaft und Forsten vom 21. November 1968 (Hess Staats-Anzeiger S 2017).
Nach dem oben dargestellten Zusammenhang zwischen Steuerpflicht und Beitragspflicht zur Sozialversicherung entfällt mit der Steuerfreiheit auch die Pflicht des Klägers, Beiträge für die Wegegelder zu entrichten. Die Revision mußte deshalb Erfolg haben.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 193 Sozialgerichtsgesetz.
Fundstellen