Leitsatz (redaktionell)
1. Pauschalbesteuerung nach LStDV 1957 § 35b Abs 1 Nr 1 Buchst a für Sonderzuwendungen aus Anlaß des 50. Geburtstages des Arbeitgebers.
2. Die Vorschrift des RFM/RAMErl 1944-09-10 Abschn 1 Nr 4, nach der pauschalbesteuerte Bezüge für die Berechnung der Beiträge zur Sozialversicherung außer Ansatz bleiben, erfaßt grundsätzlich nur solche Zuwendungen des Arbeitgebers, die neben dem laufenden Arbeitslohn gewährt werden.
3. Läßt das Finanzamt für sonstige Bezüge iS des EStG § 42a (hier: Sonderzuwendungen aus Anlaß des Geburtstages des Arbeitgebers) eine Pauschalbesteuerung nach LStDV § 33b Abs 1 Nr 1 Buchst a zu und übernimmt der Arbeitgeber die Lohnsteuer, so unterliegen diese Bezüge nicht der Beitragspflicht in der Sozialversicherung.
Normenkette
RVO § 160 Abs. 1; RFM/RAMErl S. 2 Nr. 4 Fassung: 1944-09-10; LStDV § 35b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a; LStDV 1957 § 35b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a
Tenor
Auf die Revision der Klägerin werden das Urteil des Landessozialgerichts Nordrhein-Westfalen vom 13. Oktober 1966, das Urteil des Sozialgerichts Düsseldorf vom 16. November 1964 und die Bescheide der beklagten Krankenkasse vom 31. Juli und 22. September 1959 aufgehoben, soweit darin Beiträge für die Beigeladenen zu 4 und 5 nachgefordert worden sind.
Die beteiligten Versicherungsträger haben der Klägerin die Kosten der ersten beiden Rechtszüge je zu 1/4, die Beklagte und die beigeladenen Versicherungsträger zu 2 und 3 die Kosten des Revisionsverfahrens je zu 1/3 zu erstatten.
Gründe
I
Die Beteiligten streiten über die Beitragspflicht einer Sonderzuwendung ("Geburtstagsspende"), die die Klägerin - H AG - im Januar 1959 ihren Arbeitnehmern aus Anlaß des 50. Geburtstages ihres Gründers H ..., gewährt hat.
Für die genannte Sonderzuwendung hat das zuständige Finanzamt nach Übernahme der Lohnsteuer durch die Klägerin die Pauschalbesteuerung gemäß § 35 b der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung (LStDV) zugelassen. Mit Rücksicht hierauf hält die Klägerin die Zuwendung - als pauschalbesteuerten Bezug im Sinne des Gemeinsamen Erlasses des Reichsfinanzministers und des Reichsarbeitsministers vom 20. September 1944 (Gemeinsamer Erlaß) - für beitragsfrei. Die beklagte Krankenkasse teilt diese Auffassung nicht und forderte 1959 die Nachentrichtung der Beiträge zur Kranken-, Renten- und Arbeitslosenversicherung (Bescheid vom 31. Juli, bestätigt durch Widerspruchsbescheid vom 22. September 1959); während des Berufungsverfahrens wurde der Rechtsstreit auf die Beiträge für die Beigeladenen zu 4 und 5 beschränkt.
Das Sozialgericht (SG) Düsseldorf hat die Klage abgewiesen, das Landessozialgericht (LSG) Nordrhein-Westfalen hat die Berufung der Klägerin zurückgewiesen: Der Gemeinsame Erlaß sei zwar weiterhin geltendes Recht, die hier streitige Bestimmung (Abschnitt 1 Satz 2 Nr. 4: Beitragsfreiheit von "Bezügen, für die ich, der Reichsminister der Finanzen, Pauschalbesteuerung zugelassen habe oder zulassen werde") setze jedoch voraus, daß die pauschale Besteuerung von einer zentralen Stelle und für Bezüge zugelassen sei, die der Art nach genau bezeichnet seien und für die ein fester Pauschsteuersatz erhoben werde. Diese Voraussetzungen lägen bei einer Pauschalbesteuerung nach § 35 b LStDV nicht vor, diese werde nämlich von den einzelnen Finanzämtern für typenmäßig nicht näher abgegrenzte Bezüge nach jeweils besonders zu ermittelnden Steuersätzen zugelassen. § 35 b LStDV sei daher entgegen BSG 24, 71 keine Zulassungsregelung im Sinne des Gemeinsamen Erlasses von 1944. Andernfalls müßten sämtliche nach der genannten Vorschrift pauschalbesteuerte Bezüge - einschließlich der Bezüge kurzfristig beschäftigter Arbeitnehmer und nachzuversteuernder Einkünfte - beitragsfrei bleiben, was für letztere nicht Rechtens sein könne. Im übrigen bestände wegen der Möglichkeit einer unterschiedlichen Handhabung des § 35 LStDV durch die Finanzämter die Gefahr, daß die Beitragspflicht gleicher Bezüge verschieden beurteilt würde. Das wäre mit dem Wesen der Sozialversicherung als einer einheitlichen Ordnung unvereinbar, zumal die sozialschädlichen Auswirkungen der Rechtszersplitterung die schutzbedürftigen Versicherten zu tragen hätten, da bei ihnen u.U. größere Teile des Lohnes unabhängig von ihrem Willen beitragsfrei blieben. Schwierigkeiten der Beitragsberechnung fielen demgegenüber nicht entscheidend ins Gewicht. Auch aus Art. 2 des Steueränderungsgesetzes 1961 (Sonderregelung über die Beitragsfreiheit pauschalbesteuerter Bezüge von Aushilfskräften in der Land- und Forstwirtschaft) sei zu entnehmen, daß der Gesetzgeber nicht schon die Zulassung der Pauschbesteuerung nach § 35 b LStDV für ausreichend gehalten habe, um insoweit Beitragsfreiheit zu begründen. Daß einmalige Zuwendungen der streitigen Art früher als festbesteuerte Bezüge beitragsfrei gewesen seien, sei heute unter der veränderten Rechtslage nicht mehr entscheidend (Urteil vom 13. Oktober 1966).
Gegen dieses Urteil hat die Klägerin die zugelassene Revision eingelegt. Ihrer Ansicht nach hat das LSG die fragliche Bestimmung des Gemeinsamen Erlasses 1944 in Fällen einer Pauschbesteuerung nach § 35 b LStDV zu Unrecht nicht angewendet. Tatsächlich seien sämtliche Voraussetzungen, die nach Meinung des LSG für eine Beitragsbefreiung in Fällen einer Pauschalbesteuerung vorliegen müßten, hier erfüllt. Die sozialpolitischen Bedenken des LSG seien unbegründet und im übrigen für die Auslegung des geltenden Rechts unbeachtlich; schließlich sei eine Beitragserhebung von pauschalbesteuerten Bezügen auch technisch nicht möglich. Die Klägerin beantragt,
das Urteil des LSG Nordrhein-Westfalen vom 13. Oktober 1966, das Urteil des SG Düsseldorf vom 16. November 1964 und die Bescheide der beklagten Krankenkasse vom 31. Juli und 22. September 1959 hinsichtlich der Beigeladenen zu 4 und 5 aufzuheben.
Die beklagte Krankenkasse und die beigeladene Landesversicherungsanstalt (LVA) beantragen unter Hinweis auf die Entscheidungsgründe des angefochtenen Urteils und Meinungsäußerungen im Schrifttum (WzS 1969, 235),
die Revision der Klägerin zurückzuweisen.
Die beigeladene Bundesversicherungsanstalt für Angestellte (BfA) hält die angefochtene Entscheidung für zutreffend, hat jedoch im Hinblick auf die Rechtsprechung des Senats von weiteren Ausführungen abgesehen.
Die beigeladene Bundesanstalt für Arbeit (BA) hat erklärt, weder Anträge stellen noch Ausführungen machen zu wollen.
Die beigeladenen Arbeitnehmer der Klägerin haben sich im Revisionsverfahren nicht geäußert.
Alle Beteiligten haben einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung zugestimmt.
II
Die Revision der Klägerin ist begründet. Entgegen der Ansicht des LSG sind die den beigeladenen Arbeitnehmern der Klägerin gewährten Sonderzuwendungen ("Geburtstagsspenden") pauschalbesteuerte Bezüge im Sinne des Gemeinsamen Erlasses von 1944 und deshalb beitragsfrei.
Das LSG ist mit Recht von der Weitergeltung des Gemeinsamen Erlasses ausgegangen (vgl. BSG 6, 47 und zuletzt Urteil vom 24. Juni 1969, 3 RK 57/68). Der erkennende Senat hat auch schon mehrfach die hier streitige Bestimmung - mit den gebotenen staatsrechtlichen Anpassungen - angewendet, wonach "Bezüge, für die ich, der Reichsminister der Finanzen, Pauschalbesteuerung zugelassen habe oder zulassen werde", für die Berechnung der Sozialversicherungsbeiträge außer Ansatz bleiben (Abschnitt 1 Satz 2 Nr. 4). So hat der Senat in BSG 16, 98 (Versicherungspflicht der Vertragsfußballspieler) entschieden, daß eine Pauschalbesteuerung im Sinne der genannten Bestimmung eine bundeseinheitliche Regelung voraussetzt und daher Verwaltungsanordnungen der Länder über die Pauschalbesteuerung von Bezügen der Vertragsfußballspieler aus dem Jahre 1954 deren Bezüge nicht beitragsfrei gemacht haben (aaO 103 f); nur für die Zeit vor Inkrafttreten des Grundgesetzes sind Länderregelungen über eine Pauschalbesteuerung hingenommen worden (vgl. SozR Nr. 14 zu § 160 RVO betr. Bezüge land- und fortwirtschaftlicher Aushilfskräfte; vgl. ferner BSG 6, 48 Leitsatz 4, 56, wonach Ausnahmen, die für steuerpflichtige Bezüge Pauschalbesteuerung und damit Beitragsfreiheit vorsehen, "rechtsatzmäßig" vorgeschrieben sein müssen). Als solche normativen Regelungen mit bundeseinheitlicher Geltung hat der Senat die Bestimmungen über die Pauschalbesteuerung von Erholungsbeihilfen nach § 35 a Abs. 1 Nr. 1 LStDV 1959 (BSG 24, 281 und SozR Nr. 19 zu § 160 RVO) und von Aufwendungen des Arbeitgebers zur Zukunftssicherung seiner Arbeitnehmer nach § 35 b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a LStDV 1957 angesehen (BSG 24, 71). Nach der zuletzt genannten Bestimmung konnte - ebenso wie nach ihrer heutigen Fassung - das Finanzamt auf Antrag des Arbeitgebers zulassen, daß die Lohnsteuer nach einem unter Berücksichtigung der Vorschriften des § 32 zu ermittelnden besonderen Pauschsteuersatz von der Summe der Aufwendungen des Arbeitgebers erhoben wird, wenn "in anderen als den in § 35 a Abs. 1 bezeichneten Fällen von einem Arbeitgeber sonstige Bezüge in einer größeren Zahl von Fällen gewährt werden ...". Anders beurteilt hat der Senat dagegen Bezüge von landwirtschaftlichen Aushilfskräften, die nach § 35 b Abs. 1 Satz 1 Buchst. b der LStDV 1961 pauschal besteuert worden waren; diese Bezüge hat er nicht für beitragsfrei gehalten, weil die Pauschalbesteuerung insoweit nicht wegen ihrer besonderen Eigenart, sondern im Hinblick auf die Natur der Beschäftigungsverhältnisse zugelassen worden war; mit der beschränkten Zielsetzung des Gemeinsamen Erlasses sei es unvereinbar, die Entgeltlichkeit ganzer Beschäftigungsverhältnisse in Frage zu stellen, und damit abhängig Beschäftigte, die nach den Vorschriften der RVO versicherungspflichtig seien, dem Schutze der Sozialversicherung zu entziehen (vgl. das schon genannte Urteil vom 24. Juni 1969). Keinen Fall einer Pauschalbesteuerung und einer Besteuerung "mit den festen Steuersätzen des § 35 der Lohnsteuer-Durchführungsbestimmungen 1939" (Abschnitt 1 Satz 2 Nr. 5 des Gemeinsamen Erlasses) hat der Senat ferner in einer Besteuerung sonstiger Bezüge mit festen, jedoch individuell bemessenen Steuersätzen nach § 35 LStDV erblickt (BSG 26, 68, 70 ff).
Bei den hier streitigen Sonderzuwendungen handelt es sich um Vorteile, die den beigeladenen Arbeitnehmern mit Rücksicht auf ihr Dienstverhältnis neben dem laufenden Arbeitslohn gewährt worden sind, also um "sonstige Bezüge" (vgl. die Legaldefinition in § 42 a Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes - EStG - und § 2 Abs. 1 und 2 § 3 LStDV; daß die Sonderzuwendungen nicht nach § 5 LStDV als Jubiläumsgeschenke steuerfrei waren, hat das LSG zutreffend ausgeführt). Solche sonstigen Bezüge müßten an sich dem laufenden Lohn oder Gehalt hinzugeschlagen und nach der Wochen- bzw. Monats-Lohnsteuertabelle versteuert werden. Da dies indessen in vielen Fällen wegen der Steuerprogression zu unangemessen hohen Steuersätzen führen würde, hat der Gesetzgeber für sie eine getrennte Besteuerung vorgesehen, und zwar werden sie grundsätzlich nach dem voraussichtlichen individuellen Jahresarbeitslohn des einzelnen Arbeitnehmers, d. h. nach dem Unterschiedsbetrag zwischen dem Jahresarbeitslohn einschließlich des sonstigen Bezuges und dem Jahresarbeitslohn ohne den sonstigen Bezug versteuert (§ 42 a Abs. 1 Nr. 1 EStG, § 35 LStDV). Auf Antrag des Arbeitgebers können sie jedoch auch pauschal, d.h. nach einem besonderen - entweder normativ ein für allemal festgesetzten ("festen") oder einem vom Finanzamt im Einzelfall ermittelten - Steuersatz versteuert werden. Eine Pauschalbesteuerung nach einem festen Steuersatz kommt nur für Erholungsbeihilfen und Sachzuwendungen aus Anlaß von Betriebsveranstaltungen in Betracht (§ 42 a Abs. 1 Nr. 2 EStG, § 35 a LStDV). Bei allen anderen sonstigen Bezügen ist der Pauschsteuersatz dagegen vom Finanzamt besonders zu ermitteln (§ 42 a Abs. 2 Nr. 1 EStG, § 35 b LStDV). Die Pauschalbesteuerung nach § 35 b LStDV setzt weiter voraus, daß eine Berechnung der Lohnsteuer nach den allgemeinen Vorschriften schwierig ist oder einen unverhältnismäßigen Arbeitsaufwand erfordern würde (§ 35 b Abs. 1 Satz 2 LStDV). Andererseits ist ihre Zulassung nicht notwendig davon abhängig, daß der Arbeitgeber die Lohnsteuer übernimmt (§ 35 b Abs. 2 LStDV, anders insoweit § 35 a Abs. 1 LStDV). Trotz dieser Unterschiede hat der Senat auch eine Pauschalbesteuerung nach § 35 b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a LStDV als Pauschalbesteuerung im Sinne des Gemeinsamen Erlasses angesehen, sofern der Arbeitgeber sich zur Übernahme der Lohnsteuer verpflichtet (BSG 24, 71). Daran ist entgegen den Bedenken des LSG festzuhalten.
Die nach dem Gemeinsamen Erlaß erforderliche und auch vom Senat wiederholt geforderte bundeseinheitlich, rechtsatzmäßige Zulassung der Pauschalbesteuerung ist für sonstige Bezüge und damit auch für Vergünstigungen der streitigen Art in § 35 b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a LStDV enthalten. Daß die Pauschalbesteuerung insoweit nicht unmittelbar "durch" eine Rechtsnorm zugelassen ist (wie in § 35 a LStDV für Erholungsbeihilfen und Sachzuwendungen anläßlich von Betriebsveranstaltungen), sondern "auf Grund" einer Rechtsnorm (§ 35 b LStDV) durch das Finanzamt zugelassen wird, macht für die Anwendung des Gemeinsamen Erlasses keinen Unterschied. Auch eine Pauschalbesteuerung unter Einschaltung des örtlich zuständigen Finanzamts, das dabei vor allem den anzuwendenden Pauschsteuersatz zu ermitteln hat, ist, wenn sie bundeseinheitlich gilt, wie dies für eine Pauschalbesteuerung nach § 35 b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a LStDV zutrifft, eine "von zentraler Stelle", nämlich durch Bundesrechtsverordnung, zugelassene Pauschalbesteuerung.
Daß die Pauschalbesteuerung, wenn sie den Erfordernissen des Gemeinsamen Erlasses entsprechen soll, nur für einzelne bestimmte Bezüge und nicht für eine ganze Gruppe von Bezügen (nach § 35 b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a LStDV für "sonstige Bezüge") zugelassen sein darf, wie das LSG meint, ist weder dem Wortlaut noch dem Sinn des Gemeinsamen Erlasses zu entnehmen. Gegen eine solche Einschränkung spricht vor allem die Regelung des Gemeinsamen Erlasses über die Beitragsbefreiung von festbesteuerten Bezügen (Abschnitt 1 Satz 2 Nr. 5). Zu diesen festbesteuerten Bezügen gehörten früher im wesentlichen die jetzt durch § 35 b Abs. 1 Buchst. a LStDV erfaßten sonstigen Bezüge; sie waren mithin schon im Gemeinsamen Erlaß nicht enumerativ, sondern als Gruppe einer Sonderbesteuerung unterworfen und für beitragsfrei erklärt worden.
Unbegründet ist ferner das Bedenken, bei Zulassung der Pauschalbesteuerung durch die Finanzämter seien diese nicht gehindert, gleichartige Bezüge unterschiedlich zu behandeln, was leicht zu einer mit dem Wesen der Sozialversicherung unvereinbaren Rechtszersplitterung führen könne. Selbst wenn eine solche Gefahr uneinheitlicher Zulassungsentscheidungen der Finanzämter wirklich bestände - Beschwerden sind dem Senat insoweit bisher nicht bekannt geworden -, so würde sie gegenüber der viel näher liegenden Möglichkeit, daß die Arbeitgeber von ihrer Befugnis zur Beantragung der Pauschalbesteuerung einen unterschiedlichen Gebrauch machen und dadurch die beitragsrechtliche Behandlung der betreffenden Bezüge beeinflussen, nicht ins Gewicht fallen (daß nur die tatsächlich pauschalbesteuerten Bezüge wegen dieser besonderen Besteuerungsart beitragsfrei sind, ist in SozR Nr. 19 zu RVO § 160 näher dargelegt). Wenn der Gesetzgeber eine aus einer unterschiedlichen Ausübung des Antragsrechts der Arbeitgeber resultierende "Rechtszersplitterung" in Kauf genommen hat, so kann aus der Möglichkeit einer uneinheitlichen Zulassungspraxis der Finanzämter kein entscheidendes Argument gegen die Anwendung des Gemeinsamen Erlasses in Fällen einer Pauschalbesteuerung nach § 35 b LStDV hergeleitet werden. Solche regionalen Verschiedenheiten müßten vielmehr als "systemimmanent" hingenommen werden.
Daß der Gemeinsame Erlaß im Jahre 1944 Pauschalbesteuerung und Beitragsfreiheit unter wesentlich anderen tatsächlichen Verhältnissen miteinander verknüpft hat - der damals bestimmend gewesene Vereinfachungsgedanke mag heute aus mancherlei Gründen viel von seiner Bedeutung verloren haben -, ändert nichts daran, daß die Regelung des Gemeinsamen Erlasses bis zu ihrer Aufhebung oder Änderung durch den Gesetzgeber weiter anzuwenden ist. Daß dem Art. 2 des Steueränderungsgesetzes von 1961 insoweit keine allgemeine, über seinen Regelungsgegenstand (Bezüge von Aushilfskräften der Land- und Forstwirtschaft) hinausgehende Bedeutung beizumessen ist, hat der Senat schon früher dargelegt (vgl. SozR Nr. 19 zu § 160 RVO). Zu dem Hinweis des LSG auf die "sozialschädlichen" Auswirkungen der Beitragsfreiheit von pauschalbesteuerten sonstigen Bezügen ist im übrigen zu bemerken, daß es in der Krankenversicherung, in der einmalige Zuwendungen bei der Berechnung des Krankengeldes außer Betracht bleiben (§ 182 Abs. 5 Satz 2 RVO), nicht unangemessen erscheint, diese Zuwendungen auch beitragsfrei zu lassen.
Die von der beklagten Krankenkasse unter Hinweis auf Ausführungen von Buttler in WzS 1969, 235 vertretene Auffassung, die fragliche Bestimmung des Gemeinsamen Erlasses sei bisher falsch ausgelegt worden, pauschalbesteuerte Bezüge seien danach nicht beitragsfrei, widerspricht sowohl dem Wortlaut ("... bleiben für die Berechnung der Beiträge zur Sozialversicherung außer Ansatz ...") wie dem Vereinfachungszweck des Gemeinsamen Erlasses (vgl. schon Reichsarbeitsblatt 1944, Teil V, S. 312).
Da die hier streitigen pauschalbesteuerten Bezüge somit nach Abschnitt 1 Satz 2 Nr. 4 des Gemeinsamen Erlasses in Verbindung mit § 35 b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a LStDV nicht der Beitragspflicht unterliegen, müssen die angefochtenen Bescheide der Beklagten und die Urteile der Vorinstanzen, die diese Bescheide als rechtmäßig bestätigt haben, auf die Revision der Klägerin aufgehoben werden.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 193 SGG.
Fundstellen