Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / I. Stundung bei begünstigtem Vermögen i.S.v. § 13b Abs. 2 ErbStG

1. Begünstigungsgegenstand nach Abs. 1

Rz. 6

Die Stundung nach § 28 Abs. 1 ErbStG betrifft diejenige Steuer, die auf den Erwerb (von Todes wegen) begünstigten Vermögens i.S.v. § 13b Abs. 2 ErbStG entfällt.^[8] Insoweit kommt prinzipiell sämtliches begünstigtes Vermögens in Betracht, unabhängig vom Wert desselben und ohne Rücksicht auf die in anderem Zusammenhang relevanten Wertgrenzen (26 Mio. EUR bzw. 90 Mio. EUR).^[9] Die früher bestehende Beschränkung auf land- und forstwirtschaftliches und Betriebsvermögen sowie der damit einhergehende Ausschluss von Kapitalgesellschaftsanteilen sind mit dem ErbStG 2016 entfallen.^[10] Maßgeblich für die Definition des Begünstigungsgegenstandes ist nunmehr ausschließlich § 13b Abs. 2 ErbStG. Das schließt auch mitunternehmerische Nießbrauchsrechte an Betriebsvermögen bzw. Mitunternehmeranteilen (als Erwerbsgegenstände) mit ein.^[11]

Wegen des Verweises auf § 13b Abs. 2 ErbStG kommt eine Stundung nur (noch) im Hinblick auf den tatsächlich begünstigten Teil des begünstigungsfähigen Vermögens nach § 13a Abs. 1 ErbStG in Betracht. Verwaltungsvermögen, insbesondere auch junges Verwaltungsvermögen, und junge Finanzmittel sind ausgeschlossen.^[12] Im Übrigen können im Rahmen der Entscheidung über die Stundung die im Festsetzungsverfahren ermittelten Besteuerungsgrundlagen zugrunde gelegt werden.^[13]

Rz. 7

Die Vorschrift gilt ausdrücklich ausschließlich für Erwerbe von Todes wegen.^[14] Auf Schenkungen ist sie nicht anwendbar. Für Fälle der Ersatzerbschaftsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG sieht § 12 Abs. 2 ErbStG allerdings nach wie vor ausdrücklich eine entsprechende Anwendung vor (vgl. Rdn 23 f.).

Rz. 8

Eine Erbschaftsteuer auf begünstigtes Vermögen kann im Übrigen natürlich nur dann vorhanden sein, wenn der Steuerpflichtige nicht im Rahmen von § 13a Abs. 10 ErbStG (Vollverschonung) vollständig von der Steuer verschont wird. Der Anwendungsbereich von § 28 Abs. 1 ErbStG beschränkt sich daher von vornherein auf die Fälle der Regelverschonung (85 %, § 13a Abs. 1 ErbStG), der abgeschmolzenen Verschonung nach § 13c ErbStG sowie der Steuerfestsetzung nach Anwendung von § 28a ErbStG (Verschonungsbedarfsprüfung).^[15]

Rz. 9

Soweit zu einem steuerpflichtigen Erwerb neben begünstigtem Vermögen i.S.v. § 13b Abs. 2 ErbStG auch nicht begünstigtes Vermögen gehört, ist eine Aufteilung der insgesamt anfallenden Erbschaftsteuer auf das begünstigte, respektive das nicht begünstigte Vermögen vorzunehmen, um so den Teil der Steuer zu bestimmen, für den eine Stundung beansprucht werden kann.

Zum nicht begünstigten Vermögen gehören neben dem Vermögen, das von vornherein nicht zum Katalog des § 13b Abs. 1 ErbStG gehört (Privatvermögen), auch die von den Begünstigungen für Produktivvermögen ausgenommenen Teile des begünstigungsfähigen Vermögens, insbesondere also das (nicht unschädliche) Verwaltungsvermögen (einschließlich des jungen Verwaltungsvermögens und der jungen Finanzmittel).^[16]

Rz. 10

Der Aufteilungsmaßstab bzw. das anzuwendende Berechnungsschema ergeben sich aus dem Gesetz nicht. Allerdings macht die Formulierung ("entfallende Erbschaftsteuer") deutlich, dass es nicht allein auf die Relation der gemeinen Werte des begünstigten bzw. des nicht begünstigten Vermögens ankommen kann.

Aus der Sicht der Finanzverwaltung stellt sich die Ermittlung des Anteils der zu stundenden Steuer an der insgesamt festgesetzten Erbschaftsteuer wie folgt dar:^[17]

Zunächst ist die tarifliche Steuer auf den Gesamterwerb um die auf Vorerwerbe entfallende anzurechnende Steuer (§ 14 ErbStG) zu kürzen.^[18]

Im nächsten Schritt wird die verbleibende Steuer nach dem Verhältnis des Werts des begünstigten Vermögens zum Wert des gesamten Vermögenserwerbs aufgeteilt. Dabei sind jeweils etwa anwendbare Verschonungen nach § 13a ErbStG (insbesondere der Vorwegabschlag, der Verschonungsabschlag sowie der Abzugsbetrag) bzw. nach § 13c ErbStG (abgeschmolzener Verschonungsabschlag) sowie etwa vorhandene, mit den jeweiligen Vermögensteilen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehende Schulden und Lasten (§ 10 Abs. 5 und 6 ErbStG) zu berücksichtigen.^[19]

Schließlich sind etwaige Ermäßigungsbeträge nach § 19a ErbStG oder nach § 27 ErbStG sowie auch eine etwa nach § 21 ErbStG anrechenbare Erbschaftsteuer abzuziehen^[20] (Letztere aber sicherlich auch nur anteilig).

[8] R E 28 Abs. 1 S. 1 Nr. 1–4 ErbStR 2019; Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 28 Rn 3.

[9] Riedel, ZErb 2016, 371, 381; Weinmann, Erstkommentierung, § 28 Rn 10.

[10] Weinmann, Erstkommentierung, § 28 Rn 11.

[11] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 28 Rn 4; vgl. auch R E 13b.30 Abs. 6 S. 1 und 2 ErbStR 2019.

[12] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 28 Rn 5.

[13] Weinmann, Erstkommentierung, § 28 Rn 11.

[14] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 28 Rn 3; Viskorf/Löcherbach/Jehle, DStR 2016, 2425, 2433.

[15] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 28 Rn 3; R E 28 Abs. 1 S. 3 Nr. 2 und 3 ErbStR 2019; ebenso bereits Weinmann, Erstkommentierung, §...