Rz. 26
Anrechenbar sind nur solche ausländischen Steuern, die der deutschen Erbschaftsteuer entsprechen. Soweit diese im Ausland, also in irgendeinem ausländischen Staat, erhoben werden, kommt eine Anrechnung in Betracht. Dies gilt sowohl für durch den jeweiligen Staat erhobene Steuern (Bundessteuern) als auch für solche Steuern, die von Untergliederungen (Kantonen, Gemeinden, Ländern, Einzelstaaten) beansprucht werden. Konkrete Auswirkungen hat diese Regelung insb. auf die in der Schweiz (ausschließlich) erhobenen kantonalen und gemeindlichen Erbschaftsteuern sowie die von US-Bundesstaaten zusätzlich zur Bundesnachlasssteuer erhobenen Erbschaftsteuern.
Rz. 27
Von einer der deutschen Erbschaftsteuer entsprechenden Steuer kann dann ausgegangen werden, wenn sie unmittelbar an den Tod einer Person anknüpft und den Übergang des Nachlasses dieser Person erfasst. Anrechenbar sind daher zum einen sämtliche Erbanfallsteuern, die den jeweiligen Erwerber mit dem ihm angefallenen Vermögen betreffen, sowie die vom ungeteilten Nachlass erhobenen Nachlasssteuern, wie sie im anglo-amerikanischen Rechtsraum (z.B. Großbritannien, USA, Südafrika) vorwiegend anzutreffend sind. Vor diesem Hintergrund kann es auch genügen, dass die ausländische Steuer anstelle der Bereicherung des Erwerbers die Entreicherung des Erblassers/Schenkers in Bezug nimmt. Entscheidend ist, dass Besteuerungsgegenstand ein unentgeltlicher bzw. freigebiger Vermögensübergang ist.
Rz. 28
Qualifikationsprobleme ergeben sich insb. bei sog. Wertzuwachssteuern und – anstelle von Erbschaftsteuern im engeren Sinne erhobenen – Registergebühren. Letztere sollten – jedenfalls dann, wenn sie eine Erbschaftsteuer im engeren Sinne ersetzen – anrechenbar sein. Nichtsdestotrotz geht die Finanzverwaltung davon aus, dass beispielsweise die italienische Registergebühr nicht in den Anwendungsbereich von § 21 ErbStG fallen soll. Für die portugiesische Registergebühr wird die Anwendbarkeit – jedenfalls im Schrifttum – befürwortet.
Rz. 29
Bei den Wertzuwachssteuern bereiten vor allem Mischformen aus Einkommensteuer und Erbschaftsteuer erhebliche Schwierigkeiten. Eine eindeutige Aussage der Rechtsprechung liegt lediglich hinsichtlich der kanadischen Capital Gains Tax vor, die der BFH als nicht der deutschen Erbschaftsteuer entsprechend ansieht. Die Capital Gains Tax fingiert eine Veräußerung des durch den Erbfall übergehenden Vermögens im Todesjahr und erhöht das Einkommen des Erblassers für diesen Veranlagungszeitraum um den fiktiven Veräußerungsgewinn. Der BFH schloss hieraus, dass es sich insgesamt um eine Einkommensteuer nach ausländischem Recht handele, die lediglich als Nachlassverbindlichkeit i.S.v. § 10 Abs. 5 S. 1 ErbStG abgezogen werden könne und auf diese Weise die Bemessungsgrundlage mindere. Diese Sichtweise wird teilweise als formalistisch kritisiert, da sie insbesondere die Frage nach der wirtschaftlichen bzw. funktionalen Vergleichbarkeit von in- und ausländischen Steuern nicht ausreichend berücksichtigt. Gefordert wird daher eine "zweitstufige" (Steuer-)Qualifikation, derzufolge es darauf ankommen muss, ob die ausländische Steuer sachlich – vergleichbar der deutschen Steuer – von Todes wegen bzw. (wenigstens) teilweise unentgeltlich übergehendes Vermögen bzw. "den Nachlass" – und nicht lediglich Vermögenserträge – erfasst. Ausländische Steuern, bei denen die Einordnung als Erbschaft- bzw. als Einkommensteuer unklar ist, können dabei anhand der von Jülicher entwickelten sog. "Stufenleiter" abgegrenzt werden.
Rz. 30
Nach § 21 ErbStG anrechenbar sind demnach jedenfalls solche Steuern, die lediglich formal in einem anderen sachlichen Steuerbereich eingegliedert sind, deren Funktion und Wirkung aber der deutschen Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer entspricht. Dies gilt beispielsweise für die in der Republik Südafrika im Einkommensteuergesetz geregelte Schenkungsteuer.
Rz. 31
Ebenfalls anrechenbar sollten solche Wertzuwachssteuern sein, die formal in ein anderes Steuergesetz eingebettet sind und – trotz materieller Unterschiede gegenüber dem deutschen ErbStG – keine Verknüpfung ihrer Bemessungsgrundlage mit der Bemessungsgrundlage einer anderen Steuer aufweisen. Dies gilt z.B. für die spanische Plus Valia, deren Anrechenbarkeit im Hinblick auf das Urteil zu der an sich vergleichbaren – zwischenzeitlich weggefallenen – italienischen INVIM gesichert sein sollte.
Rz. 32
Soweit – anders als in Spanien – die Wertzuwachssteuer anstelle einer Erbschaftsteuer erhoben wird, könnte es erforderlich sein, der Anrechnung das Verhältnis des im Ausland besteuerten Wertzuwachses zum Wert des der deutschen unbeschränkten Erbschaftsteuerpflicht unterliegenden gesamten Vermögenserwerbs zugrunde zu legen. Denn der ausländischen Wertzuwachssteuer unterliegt nur der seit dem Erwerb des jeweiligen Vermögensgegenstandes durch den Erblasser/Schenker eingetretene Wertzuwachs, nicht der gesamte Wert der übergebenen Verm...