Erbschaft- und Schenkungsteuer; Übertragung treuhänderisch gehaltener Vermögensgegenstände

Finanzbehörde der Freien und Hansestadt Hamburg, Erlass v. 16.02.2024, S 3812b-2023/005-53

Für die erbschaft- und schenkungsteuerrechtliche Behandlung einer vom Treugeber vorgenommenen Übertragung von Ansprüchen aus einem Treuhandverhältnis gilt das Folgende:

Gegenstand der Zuwendung ist der Herausgabeanspruch des Treugebers nach § 667 BGB gegen den Treuhänder auf Rückübereignung des Treugutes. Bei dem Herausgabeanspruch handelt es sich um einen einseitigen Sachleistungsanspruch. Die weitere steuerliche Beurteilung, insbesondere die Bewertung, orientiert sich daran, auf welchen Gegenstand sich der Herausgabeanspruch bezieht, mithin an der Vermögensart des Treugutes.

Handelt es sich beim Treugut um nach § 13b ErbStG begünstigungsfähiges Vermögen, sind bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen demnach auch die Steuerbefreiung nach §§ 13a/ 13c ErbStG und der Entlastungsbetrag nach § 19a ErbStG zu gewähren.

Die Frage, ob (auch) eine vom Treugeber vorgenommene Übertragung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft begünstigungsfähig ist, ist jedoch wie folgt zu entscheiden:

Soweit es sich bei den treuhänderisch gehaltenen Vermögensgegenständen um Anteile an einer Kapitalgesellschaft handelt, ist die Übertragung der vom Treugeber gehaltenen Rechtsposition nicht begünstigungsfähig i. S. v. § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG, da es dem Treugeber insoweit an der erforderlichen unmittelbaren Beteiligung an der Kapitalgesellschaft mangelt. Dies gilt auch dann, wenn der Treugeber - als nur mittelbar Beteiligter - mit unmittelbar an der Kapitalgesellschaft beteiligten Gesellschaftern eine Poolvereinbarung i. S. § 13b Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 ErbStG schließt oder einer solchen Poolvereinbarung beitritt.

Da der Herausgabeanspruch des Treugebers kein begünstigungsfähiges Vermögen i. S. d. § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG darstellt, erfolgen insoweit keine gesonderten Feststellungen nach § 13a Abs. 4 oder Abs. 9a ErbStG bzw. § 13b Abs. 10 ErbStG. Ungeachtet dessen ist aber eine gesonderte Wertfeststellung gem. § 151 Abs. 1 Nr. 3 BewG durchzuführen (vgl. H B 151.5 "Treuhandverhältnis" ErbStH).

Zu nachstehenden Zweifelsfragen bitte ich folgende Rechtsauffassung zu vertreten:

1. Vertragsklauseln zur Beendigung des Treuhandverhältnisses beim Tod des Treugebers

Ist im Treuhandvertrag und im Gesellschaftsvertrag festgelegt, dass das Treuhandverhältnis beim Tod des Treugebers bzw. bei Abtretung des Anspruchs aus dem Treuhandvertrag endet und der Erbe bzw. Beschenkte unmittelbar in die Gesellschafterstellung des dann ehemaligen Treuhänders eintritt, ist Zuwendungsgegenstand nicht der Herausgabeanspruch des Erwerbers gegen den Treuhänder gemäß § 667 BGB, sondern die Gesellschaftsbeteiligung unmittelbar.

2. Zugehörigkeit des Herausgabeanspruchs nach § 667 BGB zum inländischen Vermögen

Der auf eine Beteiligung an einer inländischen Kommanditgesellschaft gerichtete Herausgabeanspruch des Erwerbers gegen den Treuhänder gemäß § 667 BGB gehört stets zum inländischen Vermögen unabhängig davon, ob sich das Vermögen der KG, z. B. ein Grundstück, im Inland oder Ausland befindet.

3. Treuhandvertrag und Abtretung der vermögensrechtlichen Ansprüche

Die o.g. Grundsätze sind auch auf Treuhandverhältnisse anzuwenden, bei denen der Treuhänder bei Abschluss des Treuhandvertrags die vermögensrechtlichen Ansprüche aus der treuhänderisch gehaltenen Beteiligung an den Treugeber abgetreten hat und der Treugeber jederzeit verlangen kann, dass die Beteiligung auf ihn übertragen wird.

Der Erlass der Finanzbehörde Hamburg vom 18. Oktober 2010 (Az. 53 - S 3811 - 002/09) wird aufgehoben.

Normenkette

ErbStG § 13b