FF 09/2023, Scheidung, Immobilienveräußerung und Spekula ... / b) Nutzung zu eigenen Wohnzwecken – Falle statt Rettung!

Ein "Gewinn" aus privaten Veräußerungsgeschäften von Immobilien ist nicht zu versteuern, wenn sie entweder

▪	im Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder
▪	im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken

genutzt wurden (§ 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG). Sind die Ehegatten Miteigentümer der Immobilie, muss hinsichtlich der Anwendung des "Eigennutzungsprivilegs" jeder Ehegatte in seiner Person die diesbezüglichen Voraussetzungen erfüllen. Ist dies nicht der Fall, verliert er das Privileg mit der Konsequenz einer Steuerpflicht, die nur ihn und den für seinen Miteigentumsanteil erzielten Gewinn betrifft. In der Praxis sind diese Fälle häufig, wenn ein getrennt lebendes Ehepaar das Familienheim im Rahmen der Scheidung an Dritte verkauft. Ist beispielsweise der Ehemann bereits ausgezogen, geht für ihn das Eigennutzungsprivileg verloren, wenn die Veräußerung und der Übergang des wirtschaftlichen Eigentums auf den Käufer (Besitz, Nutzen und Lasten) nicht im Jahre des Auszugs erfolgen. Eine Veräußerung an einen Dritten oder die Übertragung an den Ehegatten löse somit nur dann keine Steuer aus, wenn sie im Trennungsjahr, d.h. im Kalenderjahr des Auszugs, erfolgt.^[24] Der Wegzug zum neuen Partner bzw. zu einer neuen Partnerin wird allerdings regelmäßig nicht unter steuerlichen Gesichtspunkten erfolgen.^[25]

Eine Eigennutzung liegt auch bei einer Zweitwohnung, einer Ferienwohnung, die nicht zur Vermietung bestimmt ist, und bei einer Wohnung, die im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt wird, vor. Ist deren Nutzung auf Dauer angelegt, kommt es nicht darauf an, ob der Steuerpflichtige noch eine (oder mehrere) weitere Wohnung(en) hat und wie oft er sich darin aufhält.^[26] Auch Arbeitszimmer dienen Wohnzwecken.^[27] Eine Eigennutzung wurde ferner bei einer unentgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken an ein Kind angenommen, wenn es Anspruch auf Kindergeld oder den Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG hatte. Dagegen wurde eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken bei einer unentgeltlichen Überlassung an andere Angehörige (z.B. auch Eltern) verneint, selbst wenn diese unterhaltsberechtigt waren. Dies betraf auch die Überlassung an den getrennt lebenden und unterhaltsberechtigten Ehegatten.^[28] Umstritten war die Überlassung an das unterhaltspflichtige minderjährige Kind, wenn dieses zusammen mit dem anderen Elternteil die Immobilie nutzte.^[29] Die Finanzverwaltung hat in diesem Fall eine Eigennutzung verneint; dieser Ansicht folgt nunmehr auch der BFH.^[30]

Da in der zweiten Alternative der Privilegierung die Immobilie nur im mittleren Jahr vollständig zu Wohnzwecken genutzt werden muss, genügt es, wenn dies im ersten und letzten Kalenderjahr an mindestens einem Tag erfolgt.^[31] Der Auszug sollte deshalb nicht mehr vor Weihnachten, sondern erst nach dem Neujahrstag erfolgen. Inwieweit (angebliche) Versöhnungsversuche im dritten Kalenderjahr als Eigennutzung anerkannt werden, ist eine Frage des Einzelfalls. Entsprechende Angaben ohne tatsächliche Grundlage stellen dagegen unstreitig eine strafbare Steuerhinterziehung dar.

Werden auch Grundstücksflächen (Grund und Boden) veräußert, sind nur die für die Gebäudenutzung erforderlichen und üblichen Flächen bis zu ca. 1000 m² von der Besteuerung ausgenommen. Größere Flächen unterliegen, auch wenn sie als Hausgarten genutzt werden, der Steuerpflicht.

[24] Engels, Steuerrecht für die familiengerichtliche Praxis, 4. Aufl. 2021, Rn 1298c.

[25] Vgl. aber die entsprechende Empfehlung von Münch, Hdb. Familiensteuerrecht, 2. Aufl. 2020, Rn 510: "Die Aufgabe der Eigennutzung will also wohl überlegt sein!" Pointiert formuliert:“ Vor der Trennung erst zu meinem Steuerberater!“

[26] BFH, Urt. v. 27.6.2017 – IX 37/16, BFHE 258, 490 = BStBl II 2017, 1192; BFH, Urt. v. 1.3.2021 – IX R 27/19, BFHE 272, 393 = BStBl II 2021, 680; BFH, Urt. v. 26.10.2021 – IX R 5/21, BFHE 275, 36 = BStBl I 2022, 403 (zur Steuerfreiheit des Gewinns aus der Veräußerung eines mit einem Gartenhaus bebauten Grundstücks, das baurechtswidrig zum Dauerwohnen genutzt wurde); Engels, Steuerrecht für die familiengerichtliche Praxis, 4. Aufl. 2021, Rn 1298 b (offen bei einer Nutzung zu Ferienzwecken).

[27] Str., Schmidt/Levedag, EStG, 42. Aufl. 2023, § 23 Rn 19.

[28] Schmidt/Levedag, EStG, 42. Aufl. 2023, § 23 Rn 18; Münch, Hdb. Familiensteuerrecht, 2. Aufl. 2020, Rn 510.

[29] Vgl. Wälzholz, FamRB 2022, 382, 384 und Engels, Steuerrecht für die familiengerichtliche Praxis, 4. Aufl. 2021, Rn 1300.

[30] BFH, Urt. v. 14.2.2023 – IX R 11/21, FF 2023, 293.

[31] Zutreffend Engels, Steuerrecht für die familiengerichtliche Praxis, 4. Aufl. 2021, Rn 1298a.