IV Laufender Geschäftsbetrieb der GmbH & Co. KG – Handel ... / 3.4.4 Sonderbetriebsvermögen der Komplementär-GmbH und der Kommanditisten

Rz. 410

Im Urteil vom 9.9.1993^[1] hat der BFH ausgeführt, dass die Bestimmung eines Wirtschaftsguts, der Beteiligung des Gesellschafters an der Gesellschaft zu dienen, bewirke, dass das Wirtschaftsgut nicht für private, sondern für betriebliche Zwecke eingesetzt sei. Denn der Gesellschafter einer Personengesellschaft sei nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs der Gesellschaft. Die der Beteiligung dienenden Wirtschaftsgüter stünden somit in einem betrieblichen Nutzungszusammenhang, der sie in gleicher Weise zu betrieblichem Vermögen (Betriebsvermögen i. S. d. § 4 Abs. 1 EStG) mache wie Wirtschaftsgüter, die der Gesellschaft vom Gesellschafter unmittelbar zur Nutzung überlassen werden. Daher sind Wirtschaftsgüter, die einem Gesellschafter gehören, dem Sonderbetriebsvermögen zuzurechnen, und zwar entweder dem Sonderbetriebsvermögen I, wenn sie in einem gewissen Zusammenhang mit dem Betrieb der Personengesellschaft stehen, oder dem Sonderbetriebsvermögen II, wenn sie in gewisser Weise der Beteiligung des Gesellschafters an der Personengesellschaft förderlich sind.

Rz. 411

Zu unterscheiden sind aktives und passives Sonderbetriebsvermögen; notwendiges passives Sonderbetriebsvermögen ist z. B. die Übernahme von Sicherheiten für Verbindlichkeiten Dritter. Entscheidend für die Zuordnung ist der Veranlassungszusammenhang. Für die sachliche Zurechnung ist ausschlaggebend, in welchem Interessenbereich ein Wirtschaftsgut eingesetzt wird. Die Beurteilung erfolgt allein danach, wodurch der Einsatz des Wirtschaftsguts letztlich veranlasst wird. Für die Zuordnung sind alle erkennbaren Umstände des Einzelfalls heranzuziehen. Bei passivem Sonderbetriebsvermögen kann z. B. ein wesentliches Indiz für den Veranlassungszusammenhang insbesondere die Überlassung zur Nutzung im Betrieb der Gesellschaft zu nicht fremdüblichen Bedingungen sein.

Rz. 412

Zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen I gehören alle Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb der Gesellschaft unmittelbar in der Weise dienen, dass sie objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb der Personengesellschaft selbst bestimmt sind. Dazu gehören insbesondere solche Wirtschaftsgüter, die ein Gesellschafter der Personengesellschaft zur betrieblichen Nutzung überlässt und die von ihr für ihre eigengewerbliche Tätigkeit eingesetzt werden; einige Beispiele aus der Rechtsprechung:

Grundstücke, die als Eigentum einer GmbH & Co. KG im Grundbuch eingetragen sind, gehören unzweifelhaft zum Betriebsvermögen der KG. Dies gilt u. a. auch dann, wenn das Grundstück einem Gesellschafter zur privaten Nutzung überlassen wird.^[2]

Grundstücke, die nicht der GmbH & Co. KG, sondern nur einem oder einigen Gesellschaftern gehören, aber dem Betrieb der KG ausschließlich und unmittelbar dienen, werden als (notwendiges) Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters/der Gesellschafter dem Betriebsvermögen der KG zugeordnet. Das BVerfG hat durch Beschluss v. 15.7.1969^[3] die vorgenannte Verwaltungsauffassung bestätigt und dazu u. a. ausgeführt, dass ein Grundstück, das im Eigentum eines Gesellschafters stehe, aber dem Betrieb der Personengesellschaft diene, trotz des zwischen der Gesellschaft und dem Gesellschafter bestehenden Mietvertrages nicht zum Privatvermögen des Gesellschafters gehöre. Kauft der alleinige Kommanditist einer KG, der zugleich beherrschender Gesellschafter der Komplementär-GmbH ist, das der KG von einem Dritten mietweise überlassene Betriebsgrundstück, um es unmittelbar danach seiner einkommens- und vermögenslosen Ehefrau zu schenken, die sodann das Grundstück der KG als Betriebsgrundstück vermietet, ist das Grundstück kein Sonderbetriebsvermögen des Kommanditisten.^[4]

Der BFH hat ferner entschieden, dass Sonderbetriebsvermögen vorliegt, wenn der Gesellschafter einer Personengesellschaft einem Dritten ein Gebäude vermietet, damit dieser es der Gesellschaft zur betrieblichen Nutzung überlässt. Ferner hat der BFH entschieden, dass notwendiges Sonderbetriebsvermögen auch vorliegt, wenn ein Gesellschafter ein von einem Dritten an die Personengesellschaft vermietetes Grundstück erwirbt, das der Mieter an die Personengesellschaft untervermietet, wenn dadurch der Gesellschaft die Nutzung des Grundstücks auch für die Zukunft ermöglicht wird. Nach Auffassung des BFH wird ein Grundstück auch dann Sonderbetriebsvermögen, wenn sein Eigentümer, der es einem Dritten zur Weitervermietung an die Personengesellschaft überlassen hat, später Gesellschafter und Mitunternehmer der Personengesellschaft wird. Dazu hat der BFH am 7.4.1994^[5] entschieden: "Bestellt der Gesellschafter einer gewerblich tätigen Personengesellschaft einem Dritten an einem unbebauten Grundstück ein Erbbaurecht und wird das Grundstück nach Bebauung vom Erbbauberechtigten vereinbarungsgemäß an die Personengesellschaft zur betrieblichen Nutzung vermietet, so gehört der Grund und Boden, auf dem das Gebäude errichtet wurde, zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters. Bei der Einheitsbewertu...