Körperschaften: Grundsätze der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens

Zusammenfassung

Überblick

Die Ertragsbesteuerung einer Körperschaft basiert auf dem zu versteuernden Einkommen. Der Beitrag erläutert die einzelnen Schritte zu dessen Ermittlung. Ausgangsgrundlage ist der Jahresabschluss der Gesellschaft. Der sich daraus ergebende Jahresüberschuss bzw. -fehlbetrag ist um die steuerlichen Hinzurechnungen, Kürzungen bzw. sonstigen Korrekturen zu bereinigen. Die nicht abziehbaren Aufwendungen werden erläutert, ebenso die steuerfreien Erträge und die möglichen Abzugsbeträge.

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Durch den Verweis in § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG auf das EStG gelten die allgemeinen einkommensteuerlichen Regeln zur Gewinnermittlung auch für Körperschaften. Dies sind vor allem die §§ 4–7 EStG und damit insbesondere auch § 4 Abs. 5 EStG. Daneben sind die speziellen Regelungen für Körperschaften in den §§ 8–10 KStG zu beachten.

1 Grundlagen zur Körperschaftsteuer

Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer ist das zu versteuernde Einkommen, auf welches die Körperschaftsteuer mit einem Steuersatz i. H. v. 15 % festgesetzt wird. Die Ermittlung des Einkommens der Körperschaften richtet sich nach den Vorschriften des EStG.^[1] Jedoch ist das EStG nicht in vollem Umfang anwendbar, andererseits werden die Regelungen des EStG noch um spezielle Vorschriften für die Körperschaftsteuer ergänzt.

Vorschriften des EStG zur Gewinnermittlung

Bei der Ermittlung des Einkommens der Körperschaften sind die grundlegenden Vorschriften des EStG zur Gewinnermittlung anzuwenden. Dies sind z. B. die Regeln über steuerfreie Einnahmen, nicht abzugsfähige Betriebsausgaben^[2] oder der Bereich der Abschreibungen auf Wirtschaftsgüter, welche jeweils auch für eine Körperschaft anzuwenden sind.^[3]

Spezielle einkommensteuerliche Regelungen werden nicht angewandt

Hingegen bleiben spezielle einkommensteuerliche Regelungen außen vor und werden für Körperschaften nicht angewandt. Dies gilt vor allem für die Normen des EStG, die ausschließlich auf natürliche Personen zugeschnitten sind. Dazu gehören der Bereich der Sonderausgaben, die Veranlagungsarten für Ehegatten,^[4] tarifliche Freibeträge^[5] oder z. B. Kinderfreibeträge sowie der Abzug für außergewöhnliche Belastungen.

Körperschaft hat keine Privatsphäre

Die besonderen körperschaftsteuerlichen Vorschriften beruhen im Wesentlichen darauf, dass eine Kapitalgesellschaft nach h. M. und der Rechtsprechung des BFH^[6] keine Privatsphäre hat. Die Regelung zu den nicht abzugsfähigen Kosten der privaten Lebensführung in § 12 EStG ist damit grundsätzlich nicht anzuwenden. Aus Gründen der steuerlichen Gleichbehandlung ist es aber erforderlich, dass auch bei einer Körperschaft derartige Aufwendungen, wie z. B. die Steuern vom Einkommen oder außerbetrieblich bzw. durch die Gesellschafter veranlasste Aufwendungen, nicht abgezogen werden können. Dazu finden sich spezielle körperschaftsteuerliche Korrekturregeln bis hin zum Ansatz einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA).

[1] § 8 Abs. 1 KStG.

[2] § 4 Abs. 5 EStG.

[3] Eine Zusammenstellung der anwendbaren Vorschriften des EStG enthält R 8.1 KStR 2022.

[4] §§ 26–28 EStG.

[5] §§ 32a–32d EStG.

[6] BFH, Urteil v. 4.2.1987, I R 58/86, BStBl 1988 II S. 215; BFH, Urteil v. 31.10.1990, I R 47/88, BStBl 1991 II S. 255.

2 Schnellübersicht der Einkommensermittlung

Ein Überblick zur körperschaftsteuerlichen Einkommensermittlung lässt sich anhand des folgenden Schemas^[1] gewinnen, das die Ermittlung ausgehend von der Handelsbilanz für die häufigsten Positionen zusammenfasst:

Bilanzgewinn/-verlust lt. Handelsbilanz
+	Einstellung in Gewinn- oder Kapitalrücklagen
–	Entnahmen aus Gewinn- oder Kapitalrücklagen
+	Verlustvortrag aus dem Vorjahr
–	Gewinnvortrag aus dem Vorjahr
=	Handelsrechtlicher Jahresüberschuss/-fehlbetrag
+/–	Korrekturen durch Anpassungen an die Steuerbilanz (§ 60 Abs. 2 EStDV)
=	Steuerbilanzgewinn/-verlust
+	Verdeckte Gewinnausschüttungen
+/–	Zu- und Abrechnungen nach § 8b KStG
+	Nicht abziehbare Aufwendungen, sofern sie den Gewinn gemindert haben
	für satzungsmäßige Zwecke (§ 10 Nr. 1 KStG) nicht abziehbare Steuern einschließlich Nebenleistungen (§ 10 Nr. 2 KStG) Geldstrafen, Strafen etc. (§ 10 Nr. 3 KStG) 50 % der Aufsichtsratsvergütungen (§ 10 Nr. 4 KStG) Sonstige
+	Sämtliche Zuwendungen (Spenden)
–	Nicht der Körperschaftsteuer unterliegende Vermögensmehrungen, soweit sie den Gewinn erhöht haben, z. B. steuerfreie Investitionszulage
–	Erstattung nicht abziehbarer Aufwendungen
–	Steuerfreie Betriebseinnahmen
–	Verdeckte Einlagen, soweit sie den Gewinn erhöht haben
+/–	Gewinnabführungen/Verlustübernahmen aufgrund Organschaft
–	Abzugsfähige Zuwendungen (Spenden)
–	Ausländische Steuern vom Einkommen (§ 34c Abs. 2–3 EStG)
=	Gesamtbetrag der Einkünfte
–	Verlustabzug (§ 10d EStG, § 8d KStG)
=	Einkommen
–	Freibeträge nach §§ 24, 25 KStG
=	Zu versteuerndes Einkommen

Die einzelnen Punkte werden nachfolgend erläutert, wobei die Ausführungen auf die Grundlagen der Einkommensermittlung beschränkt werden. Sondertatbestände, die nicht alle Körperschaften betreffen, sind in einem gesonderten Beitrag ^[2] dargestellt. Ebenfalls nicht eing...