Der Prüfer kann auf Lohn- und Bilanzbuchhaltungen, die mit Datenverarbeitungssystemen erstellt worden sind, elektronisch zugreifen. Die Zugriffsmöglichkeiten wurden zuletzt im Jahr 2022 mit Inkrafttreten zum 1.1.2023 reformiert. Nachfolgend wird ein kurzer Überblick über die gesetzlichen Regelungen gegeben, die für die Prüfungspraxis von wichtiger Bedeutung sind:
- Die Außenprüfungsdienste und damit auch die Lohnsteuer-Außenprüfer haben das Recht, Einsicht in die gespeicherten Daten zu nehmen und das DV-System des Steuerpflichtigen zur Prüfung dieser Daten zu nutzen.
- Die Lohnsteuer-Außenprüfer können vom Steuerpflichtigen verlangen, dass er die Daten nach ihren Vorgaben maschinell auswertet.
Die Lohnsteuer-Außenprüfer können verlangen, dass ihnen die gespeicherten Unterlagen und Aufzeichnungen nach ihren Vorgaben in einem maschinell auswertbaren Format übertragen werden. Dabei kann es sich um einen Datenträger, aber auch um neue Formen der Datenübertragung (z. B. Cloud-Speicher der Finanzverwaltung) handeln.
Erweiterung des elektronischen Datenzugriffs seit 2023
In der Vergangenheit erfolgte der Zugriff auf elektronische Daten (sog. Z3-Zugriff) im Normalfall per Datenträgerüberlassung. Vor dem Hintergrund der fortschreitenden Digitalisierung wird der Z3-Zugriff zukünftig vermehrt über Online-Speicher und Cloud-Dienste erfolgen. Seit 1.1.2023 können die aufzeichnungspflichtigen Daten nicht nur auf einem Datenträger, sondern auch auf anderen Wegen, wie z. B. durch eine von der Finanzverwaltung bereit gestellte Cloud, übertragen werden. Der Neufassung des § 147 Abs. 6 AO kommt allerdings deklaratorische Rechtswirkung zu, da eine Überlassung der Daten auf anderen Wegen als der Übergabe auf einem maschinell verwertbaren Datenträger bereits zuvor gängige Prüfungspraxis war.
Der Steuerpflichtige trägt die Kosten für die Durchführung des Datenzugriffs. Von diesen Möglichkeiten des Datenzugriffs kann die Finanzbehörde nur im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung nach den §§ 193 ff. AO Gebrauch machen. Eine Fernabfrage (Online-Zugriff) auf das DV-System ist ausgeschlossen. Die Herausgabe digitaler Steuerdaten zur Speicherung und Auswertung seitens der Finanzverwaltung war bisher nur zulässig, sofern der Datenzugriff in den Geschäftsräumen der Firma oder in den Diensträumen der Finanzverwaltung erfolgt. Mit Zustimmung des Steuerpflichtigen konnte dies auch in den Räumen des steuerlichen Beraters erfolgen. In der aktuellen Prüfungspraxis werden Laptops der Lohnsteuer-Außenprüfern nicht mehr nur im Betrieb des Arbeitgebers oder in Amtsräumen der Finanzverwaltung eingesetzt. Damit im Rahmen von Außenprüfungen oder Nachschauen auch weiterhin die Daten der Steuerpflichtigen auf den Laptops der Außenprüfer rechtlich zulässig gespeichert und verarbeitet werden dürfen, ist seit 2023 gesetzlich klargestellt, dass eine Verarbeitung und Aufbewahrung der zur Verfügung gestellten Daten auf mobilen Datenverarbeitungssystemen der Finanzbehörden, insbesondere auf Laptops oder Notebooks, unabhängig von deren Einsatzort zulässig ist. Sind mobile Endgeräte der Außenprüfer unter Berücksichtigung des Stands der Technik gegen unbefugten Zugriff gesichert, gilt die ortsunabhängige Tätigkeit als an Amtsstelle ausgeübt.
Der sachliche Umfang der Außenprüfung wird durch die Regelungen zum Datenzugriff nicht erweitert; er wird wie bisher durch die Prüfungsanordnung bestimmt.
Umfassender elektronischer Datenzugriff
Der digitale Datenzugriff umfasst sämtliche in § 147 Abs. 1 Nrn. 1–4 AO aufgeführten Unterlagen. Die steuerliche Relevanz dieser Unterlagen wird unterstellt, unabhängig davon, ob sie eine steuerliche Auswirkung haben. Eine Einzelprüfung der steuerlichen Relevanz ist nicht erforderlich. Auch gescannte Unterlagen fallen nach der BFH-Entscheidung unter den digitalen Datenzugriff.
Pflicht zur Anwendung eines einheitlichen Datensatzes (DLS)
Um die elektronische Lohnsteuer-Außenprüfung zu erleichtern, hat die Finanzverwaltung einen Standarddatensatz für die Einrichtung einer digitalen Lohnschnittstelle festgelegt. Die Anwendung des einheitlichen Datensatzes, die als Schnittstelle für die Lohnsteuer-Außenprüfung den Datenexport, insbesondere der Lohnkonten erleichtert, wurde zur gesetzlichen Verpflichtung. Der Arbeitgeber muss seit 2018 dazu die im Lohnkonto des Arbeitnehmers aufgezeichneten steuerrelevanten Daten nach § 41 EStG und § 4 Abs. 1 und 2 LStDV der Finanzbehörde nach einer amtlich vorgeschriebenen einheitlichen Form über eine Digitale Lohnschnittstelle (DLS) elektronisch bereitstellen. Die Softwareunternehmen sind gesetzlich verpflichtet, die maschinellen Lohnabrechnungsprogramme an die Anforderungen der digitalen Lohnschnittstelle anzupassen. Die frühere unverbindliche Empfehlung zur Anwendung der digitalen Lohnschnittstelle ist damit überholt.
Nach § 8 Abs. 3 LStDV gelten die Regelungen zur digitalen Lohnschnittstelle für alle Daten, die seit 2018 im Lohnkonto aufgezeichnet werden....