Missbräuchliche Aufspaltung von Pkw-Mietkauf auf Vermietung durch eine Gesellschaft und Finanzierung durch eine andere Gesellschaft derselben Unternehmensgruppe

Leitsatz

1. Die 6. Richtlinie 77/388/EWG (…) ist dahin auszulegen, dass eine missbräuchliche Praxis vorliegt, wenn mit dem fraglichen Umsatz oder den fraglichen Umsätzen im Wesentlichen ein Steuervorteil erlangt werden soll.
2. Es ist Sache des vorlegenden Gerichts, im Licht der im vorliegenden Urteil enthaltenen Auslegungshinweise zu bestimmen, ob Umsätze wie die im Ausgangsverfahren fraglichen im Rahmen der Mehrwertsteuererhebung im Hinblick auf die 6. Richtlinie 77/388 als Teil einer missbräuchlichen Praxis anzusehen sind.

Problematik

Ein italienisches Gericht legte dem EuGH zur Beurteilung von Mietkauf- (Leasing-)Umsätzen als missbräuchlich zwei Fragen vor:

1. Ist die 6. EG-Richtlinie dahin auszulegen, dass eine missbräuchliche Praxis vorliegt, wenn mit dem fraglichen Umsatz oder den fraglichen Umsätzen im Wesentlichen ein Steuervorteil erlangt werden soll, oder ob nur dann von einer missbräuchlichen Praxis die Rede sein kann, wenn ausschließlich ein solcher Vorteil angestrebt und sonst kein wirtschaftlicher Zweck verfolgt wird?

Zur Antwort im1. Leitsatz wies der EuGH darauf hin, dass es um Befreiungen von der Mehrwertsteuer ging und Art. 13 der 6. EG-Richtlinie den Mitgliedstaaten in Bezug auf solche Befreiungen die "Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen" vorschreibt. Ferner wies er darauf hin, dass aus dem Urteil Halifax^[1]nicht als Voraussetzung für das Vorliegen einer missbräuchlichen Praxis folge, dass mit den fraglichen Umsätzen einzig ein Steuervorteil bezweckt worden sein müsse.

2. Sind die Mietkauf-Umsätze (auf zwei Gesellschaften derselben Unternehmensgruppe) als missbräuchliche Gestaltung anzusehen?

Als Antwort gab der EuGH dem vorlegenden Gericht folgende Auslegungshinweise:

Die fraglichen Umsätze haben folgende Merkmale:

• die beiden am Mietkauf beteiligten Gesellschaften gehören derselben Unternehmensgruppe an;
• die Leistung der Leasinggesellschaft wird aufgeteilt, wobei das charakteristische Element der Finanzierung einer anderen Gesellschaft überlassen wird, die es in Kredit-, Versicherungs- und Vermittlungsleistungen aufspaltet;
• die Leistung der Leasinggesellschaft wird dadurch auf die Vermietung eines Kraftfahrzeugs reduziert;
• der Gesamtbetrag der vom Dienstleistungsempfänger entrichteten Leasinggebühren übersteigt kaum den Kaufpreis des Gegenstands;
• isoliert betrachtet scheint diese Leistung daher wirtschaftlich nicht rentabel zu sein, so dass die Überlebensfähigkeit des Unternehmens durch die mit den Dienstleistungsempfängern geschlossenen Verträge allein nicht sichergestellt werden kann;
• die Leasinggesellschaft erhält die Gegenleistung des Leasinggeschäfts nur dank der Kumulierung der vom Dienstleistungsempfänger gezahlten Leasinggebühren und der von der anderen Gesellschaft derselben Unternehmensgruppe gezahlten Beträge.

Wenn ein Umsatz aus mehreren Leistungen besteht, ist zu fragen, ob er als einheitlicher Umsatz oder als mehrere eigene und selbstständige Einzelleistungen anzusehen ist, die getrennt zu beurteilen sind. Grundsätzlich ist jeder Umsatz als eigene, selbstständige Leistung anzusehen.

Das nationale Gericht hat die Kriterien eines einheitlichen Umsatzes zu prüfen und kann in diesem Zusammenhang das Vorliegen einer missbräuchlichen Praxis prüfen. Um zu beurteilen, ob solche Umsätze Teil einer missbräuchlichen Praxis sind, hat das nationale Gericht zunächst zu prüfen, ob es sich bei dem angestrebten Ergebnis um einen Steuervorteil handelt, dessen Gewährung mit einem oder mehreren Zielen der 6. EG-Richtlinie unvereinbar wäre, und dann, ob dies der wesentliche Zweck der vertraglichen Vereinbarung war.

Zum ersten Kriterium: Erstrebt wird der Steuervorteil aus Befreiung "Finanzierungsumsätze" (Art. 13 Teil B Buchst. a und d der 6. EG-Richtlinie). Ein solches Ergebnis scheint – so der EuGH – mit dem Zweck des Art. 11 Teil A Abs. 1 der 6. EG-Richtlinie, also der Besteuerung der Gesamtgegenleistung für die Leistung, unvereinbar zu sein. Denn die Vermietung von Kraftfahrzeugen durch Mietkaufverträge unterliegt normalerweise mit dieser gesamten Bemessungsgrundlage der Mehrwertsteuer.

Für das zweite Kriterium können der rein willkürliche Charakter dieser Umsätze sowie die rechtlichen, wirtschaftlichen und/oder personellen Verbindungen zwischen den Wirtschaftsteilnehmern berücksichtigt werden, da solche Umstände zeigen, dass im Wesentlichen die Erlangung eines Steuervorteils angestrebt wurde, auch wenn es im Übrigen um die Verfolgung wirtschaftlicher Ziele gegangen sein mag, die auf Erwägungen des Marketings, der Organisation und der Sicherheitsleistung beruhten.

Konsequenzen für die Praxis

Vorweg macht die Entscheidung deutlich, dass der EuGH im Rahmen von Vorabentscheidungsersuchen nur zur Auslegung des Gemeinschaftsrechts Stellung nimmt, nicht aber den vorgelegten Fall zu entscheiden hat.

Die Fragestellung ist insofern von Bedeutung, als eine einheitliche Leistung grundsätzlich nur aus Einzelleistungen gebildet werden kann, die von den identischen Leistungspar...