Niedersächsisches FG Urteil vom 27.02.2001 - 6 K 571/97

Entscheidungsstichwort (Thema)

Steuerliche Anerkennung einer Pensionszusage trotz Überschuldung im fiktiven Versorgungsfall; Verdeckte Gewinnausschüttung; Pensionszusage; Rückdeckungsversicherung; Ernsthafte Vereinbarung; Invaliditätszusage

Leitsatz (redaktionell)

1. Führt eine Kapitalgesellschaft nach Durchführung einer Betriebsaufspaltung den Geschäftsbetrieb mit den bisherigen Geschäftsführern fort, bedarf es keiner erneuten Probezeit, um deren Qualifikation festzustellen.
2. Der fehlende Abschluss einer Rückdeckungsversicherung allein lässt nicht auf eine mangelnde Ernstlichkeit der Pensionszusage schließen.
3. Können die laufenden Pensionslasten im Zeitpunkt der Zusage voraussichtlich aus den erwirtschafteten Gewinnen beglichen werden, ist die Ernsthaftigkeit der Zusage zu bejahen.
4. Es kann nicht davon ausgegangen werden, dass eine Pensionszusage nicht finanzierbar und damit nicht ernsthaft vereinbart ist, wenn bei einem unmittelbar nach dem Bilanzstichtag eintretenden Versorgungsfall der Barwert der künftigen Pensionsleistungen zu einer Überschuldung der GmbH-Bilanz führen würde (gegen BMF-Schr. v. 14.05.1999, BStBl I 1999, 512). Vielmehr sind bei der Frage der Finanzierbarkeit sämtliche Umstände des Einzelfalles in die Abwägung einzubeziehen. Zu berücksichtigen ist dabei, dass der Eintritt des Versorgungsfalles aufgrund einer Invaliditätszusage bei einem gesunden Menschen ohne körperliche Gebrechen i.d.R. sehr gering ist.

Normenkette

KStG § 8 Abs. 3 S. 2

Nachgehend

BFH (Urteil vom 18.12.2002; Aktenzeichen I R 44/01)

Tatbestand

Die Beteiligten streiten um die steuerliche Anerkennung einer Pensionszusage der Klägerin gegenüber ihren Gesellschafter-Geschäftsführern.

Die Klägerin wurde mit notariellem Vertrag vom 18.04.1991 als GmbH mit einem Stammkapital von DM 50.000 gegründet. Gesellschafter und jeweils einzelvertretungsberechtigte Geschäftsführer mit einem Festgehalt von zunächst jeweils DM 7.000 monatlich sind seit dieser Zeit der beratende Ingenieur H.D. und sein Bruder Dipl. Ingenieur M.D.. Die Klägerin führt den zuvor von den Gesellschaftern in Form einer GbR geführten Geschäftsbetrieb fort. Das Anlagevermögen wird von der GbR gepachtet. Gegenstand des Unternehmens ist vor allem die Planung, Beratung, Begutachtung und Bauleitung von Gebäuden und Freianlagen.

Die Ertragssituation des Unternehmens stellt sich wie folgt dar:

	Jahr	Jahresüberschuss in TDM	Eigenkapital zum 31.12. in TDM
GbR	1988	134
	1989	131
	1990	524
	1991	328
GmbH	1991	./. 85	./. 35
	1992	92	56
	1993	176	233
	1994	160	277

Mit Verträgen vom 20.12.1991 erteilte die Klägerin beiden Gesellschafter-Geschäftsführern eine Pensionszusage. Diese besteht jeweils aus der Zusage eines Altersruhegeldes bei Ausscheiden aus Altersgründen, spätestens mit Vollendung des 67. Lebensjahres, oder bei Ausscheiden aus gesundheitlichen Gründen vor Vollendung des 65. Lebensjahres, jeweils in Höhe von 70 % des durchschnittlichen Monatsgehaltes der letzten 3 Jahre vor dem Ausscheiden, sowie der Zusage einer Witwenrente in Höhe von 60 % der Pension des Geschäftsführers. Eine Rückdeckungsversicherung schloss die Klägerin nicht ab. In ihren Bilanzen wies die Klägerin folgende Pensionsrückstellungen aus:

	Dipl.-Ing. M.D. (1.3.1945)	Ing. H.D. (8.8.1939)	Gesamt
31.12.1991	22.487	39.185	61.672
31.12.1992	46.024	79.583	125.607
31.12.1993	70.671	121.228	191.899
31.12.1994	117.100	199.153	316.253

Nach einer Außenprüfung erkannte der Beklagte (das Finanzamt – FA -) die Pensionsrückstellungen steuerlich nicht an und behandelte die Zuführungen als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA). Aufgrund eines Rechenfehlers wurden im Streitjahr 1994 DM 124.455 statt DM 124.354 als vGA angesetzt. Es ergingen nach § 164 AO geänderte Steuerbescheide. Zur Begründung wurde ausgeführt, die Zusagen hielten einem Fremdvergleich nicht stand, da es ihnen an der Ernsthaftigkeit und Finanzierbarkeit mangele. Denn bei Eintritt des Invaliditäts- oder Todesfalles einer der Gesellschafter ergäben sich folgende Barwerte der Pensionsverpflichtungen, die durch das Eigenkapital der Klägerin nicht gedeckt gewesen seien:

Barwert bei Invalidität	31.12.92	31.12.93	31.12.94
H. D.	628.051,-- DM	633.043,-- DM	777.185,-- DM
M. D.	578.756,-- DM	587.908,-- DM	724.696,-- DM
Barwerte im Todesfall
H. D.	397.891,-- DM	398.987,-- DM	485.318,-- DM
M. D.	377.039,-- DM	378.161,-- DM	462.215,-- DM
Eigenkapital der Klin	56.828,-- DM	233.135,-- DM	277.831,-- DM

Im Übrigen sei der Nichtabschluss einer Rückdeckungsversicherung als Indiz für die mangelnde Ernsthaftigkeit der Vereinbarung anzusehen.

Gegen den Ansatz von verdeckten Gewinnausschüttungen wendet sich die Klägerin nach erfolglosem Einspruchsverfahren mit der vorliegenden Klage. Sie ist der Ansicht, dass für die Pensionszusagen Rückstellungen gebildet werden durften, da die Zusagen rechtsverbindlich, erdienbar, finanzierbar und angemessen seien. Hinsichtlich der Finanzierbarkeit komme es nicht darauf an, ob im Invaliditäts- oder Todesfall die Passivierung der Rentenverpflichtung zu einer...