Steuerermäßigung bei Mehrfacherwerb nach § 27 ErbStG

FinMin Sachsen, Erlaß v. 25.3.2004, 35 - S 38289 - 1/21 - 12640

R 85a ErbStR 2003 und H 85a ErbStH 2003 enthalten keine Aussage darüber, wie zu verfahren ist, wenn mit dem mehrfach erworbenen Vermögen und ggf. weiterem erworbenen Vermögen Schulden und Lasten in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. In den Beispielen zu H 85a ErbStH 2003 wird lediglich die Erbfallkostenpauschale berücksichtigt. Eine Aufteilung der Erbfallkostenpauschale auf das mehrfach erworbene und das weitere Vermögen würde die abzuziehende Steuerermäßigung und die festzusetzende Erbschaftsteuer nicht verändern, weshalb darauf verzichtet werden konnte.

Zu der Frage, wie Schulden und Lasten zu behandeln sind, wenn ein Erwerb neben mehrfach erworbenem Vermögen i.S.d. § 27 Abs. 1 ErbStG (begünstigtes Vermögen) auch anderes Vermögen umfasst, bitte ich folgende Auffassung zu vertreten:

Die Steuer für den Gesamterwerb ist gemäß § 27 Abs. 2 ErbStG in dem Verhältnis aufzuteilen, in dem der Nettowert des begünstigten Vermögens nach Abzug der mit diesem Vermögen zusammenhängenden Schulden und Lasten zu dem Wert des steuerpflichtigen Gesamterwerbs nach Abzug aller Schulden und Lasten (vgl. R 24a ErbStR 2003) und vor Abzug des dem Erwerber zustehenden Freibetrags steht. Dabei können die in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten direkt zugeordnet werden.

Die nicht in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten sind dem begünstigten Vermögen anteilig zuzuordnen. Hierunter fallen insbesondere die Erbfallkosten (Erbfallkostenpauschale bzw. tatsächlich nachgewiesene Kosten), die sonstigen Erblasserschulden, Vermächtnisse und Auflagen, die sich nicht unmittelbar auf einen erworbenen Vermögensgegenstand beziehen, sowie Pflichtteilsansprüche. Die Berechnung im Einzelnen ist nachfolgend dargestellt. Dabei behandeln die Beispiele 2 und 3 jeweils auch die Kombination mit Wertveränderungen im mehrfach erworbenen Vermögen.

Beispiel 1:

Großvater G (verstorben am 2.2.2000) vermachte seinem Enkel E ein Wertpapierdepot mit einem Steuerwert von 1.955.830 DM, das entspricht 1.000.000 EUR. Das Depot war mit einer Restschuld aus der Anschaffung von 195.583 DM belastet, das entspricht 100.000 EUR. Diese Schuld musste E mit übernehmen. Als E selbst am 1.12.2003 durch einen Unfall ums Leben kommt, erbt seine Ehefrau F das Wertpapierdepot, Wert zu diesem Zeitpunkt 1.000.000 EUR, und ein Mietwohngrundstück mit einem Steuerwert von 1.200.000 EUR. Auf dem Wertpapierdepot ruht noch eine Restschuld von 100.000 EUR, auf dem Grundstück noch eine Restschuld von 500.000 EUR.

Besteuerung des Vermächtnisnehmers E 2000

Wertpapiere	1.955.830 DM
Nachlassverbindlichkeiten	- 195.583 DM
Bereicherung	1.760.247 DM
Das entspricht 900.000 EUR (aufgerundet)
Persönlicher Freibetrag	- 100.000 DM
Steuerpflichtiger Erwerb	1.660.247 DM
abgerundet	1.660.200 DM
Steuersatz 19 %
Erbschaftsteuer	315.438 DM
Das entspricht 161.281 EUR (aufgerundet)

Besteuerung des Erwerbs der F 2003

Wertpapiere	1.000.000 EUR
Weiteres Vermögen	+ 1.200.000 EUR
Gesamterwerb	2.200.000 EUR
Nachlassverbindlichkeiten	- 600.000 EUR
Erbfallkostenpauschale	- 10.300 EUR
Wert des Erwerbs	1.589.700 EUR
Persönlicher Freibetrag	- 307.000 EUR
Versorgungsfreibetrag	- 256.000 EUR
Steuerpflichtiger Erwerb	1.026.700 EUR
Steuersatz 19 %
Erbschaftsteuer	195.073 EUR

Ermäßigungsbetrag nach § 27 Abs. 2 ErbStG

Auf den mehrfach besteuerten Teil des Vermögens (= begünstigtes Vermögen) entfallender Steuerbetrag:

Abzug der unmittelbar zuzuordnenden Schulden

Begünstigtes Vermögen 2003
1.000.000 EUR – 100.000 EUR	900.000 EUR	900.000 EUR
Maximal Nettowert beim Erwerb 2000	- 900.000 EUR
Dem nicht begünstigten Vermögen 2003 zuzurechnen	0 EUR
Nicht begünstigtes Vermögen 2003
1.200.000 EUR – 500.000 EUR	+ 700.000 EUR
Werterhöhung begünstigtes Vermögen (wie oben)	+ 0 EUR
	700.000 EUR	+ 700.000 EUR
Summe		1.600.000 EUR

Abzug der nicht unmittelbar zuzuordnenden Schulden (hier zur Vereinfachung nur Erbfallkostenpauschale)

Dem begünstigten Vermögen 2003 sind zuzurechnen:
900.000 EUR/1.600.000 EUR = 0,5625 (abgerundet)
10.300 EUR × 0,5625 = 5.793 EUR (abgerundet)
Nettowert begünstigtes Vermögen 900.000 EUR – 5.793 EUR =	894.207 EUR
Dem nicht begünstigten Vermögen sind zuzurechnen:
10.300 EUR – 5.793 EUR = 4.507 EUR
Nettowert nicht begünstigtes Vermögen 700.000 EUR – 4.507 EUR	+ 695.493 EUR
Gesamtnettowert	1.589.700 EUR
Anteil des begünstigten Nettovermögens 2003
894.207 EUR/1.589.700 EUR = 0,5626 (aufgerundet)
Anteil der auf begünstigtes Vermögen entfallenden Erbschaftsteuer 2003
195.073 EUR × 0,5626 = 109.749 EUR (aufgerundet)
Maßgeblicher Ermäßigungssatz für 4 Jahre = 35 %
Ermäßigungsbetrag 109.749 EUR × 35 % = (aufgerundet)	38.413 EUR

Höchstbetrag nach § 27 Abs. 3 ErbStG

Erbschaftsteuer 2000 = 161.281 EUR

Höchstbetrag 161.281 EUR × 35 % = 56.449 EUR (aufgerundet)

Der Höchstbetrag wird hier nicht überschritten.

Wenn das Vermögen 2000 beim nachfolgenden Erwerb nicht vollständig übergeht (z.B....