Umsatzsteuerliche Fragen bei Ehegatten-Grundstücken / 2.2 Gebäude auf fremdem Boden

Bebauung durch Dritten

Wird ein Grundstück nicht vom Eigentümer, sondern von einem Dritten, z. B. dem Mieter oder Pächter, bebaut, so entsteht ein Gebäude auf fremdem Boden. Bei Ehegattengrundstücken liegt danach ein Gebäude auf fremdem Boden vor, wenn

• das Grundstück sich im Eigentum des einen Ehegatten befindet und vom anderen Ehegatten allein oder durch beide Ehegatten gemeinsam bebaut wird oder
• das Grundstück im gemeinsamen Eigentum beider Ehegatten steht und das Gebäude nur von einem Ehegatten errichtet wird.

Achtung: Gute Planung hilft Steuern sparen!

Die umsatzsteuerliche Behandlung der Gebäude auf fremdem Boden ist äußerst problematisch. Bei ungeschickter Gestaltung können leicht der Vorsteuerabzug verloren gehen und zusätzliche Umsatzsteuerbelastungen anfallen. Umso wichtiger ist es, dass bereits in der Planungsphase die jeweils steuerlich günstigste Gestaltung ausgewählt und das Bauvorhaben entsprechend abgewickelt wird. Dabei wird der Bauwillige vor allem das BMF-Schreiben v. 23.7.1986^[1] beachten müssen^[2], mit dem die Finanzverwaltung zur umsatzsteuerlichen Behandlung der Bauten auf fremdem Boden Stellung nimmt. Der Bauwillige wird danach insbesondere folgende Fragen in seine Überlegungen miteinbeziehen müssen:

[1] BMF, Schreiben v. 23.7.1986, IV A 2-S 7100-76/86, BStBl 1986 I S. 432.

[2] Das BMF-Schreiben ist gem. Anlage 1 zum BMF-Schreiben v. 14.3.2014, IV A 2 - O 2000/13/10002 weiterhin anzuwenden (Anlage 1, Positivliste, Nr. 1199).

2.2.1 Vorsteuerabzug aus den Baurechnungen

Besteller als Empfänger der Bauleistungen

Empfängerstatus entscheidend

Maßgebend für den Vorsteuerabzug aus den Baurechnungen ist nicht, wer Eigentümer des Grundstücks, sondern wer Empfänger der Bauleistungen ist. Denn gem. § 15 Abs. 1 UStG steht der Vorsteuerabzug nur dem Empfänger der Leistung zu.

Ist der Besteller der Baumaßnahme gleichzeitig Eigentümer des Grundstücks, so handelt es sich nicht um ein Bauen auf fremdem, sondern auf eigenem Boden, und es gelten die unter Gliederungspunkt 2.1 "Gebäude auf eigenem Boden" beschriebenen Grundsätze.

Besteller und Grundstückseigentümer nicht identisch

Sind hingegen Besteller und Grundstückseigentümer nicht identisch, so geht zwar regelmäßig das bürgerlich-rechtliche Eigentum am Gebäude unmittelbar vom Handwerker auf den Grundstückseigentümer gem. §§ 946, 94 BGB über. Dennoch wird umsatzsteuerlich das Bauwerk an den Besteller geliefert, wenn er den Bauauftrag im eigenen Namen erteilt hat und auch zivilrechtlich Vertragspartner des Bauunternehmers, Architekten usw. geworden ist.^[1] Liegen schriftliche Verträge nicht vor, so kann die Rechnungsanschrift ein Anhaltspunkt sein.

Verwendet der Besteller das Bauwerk für steuerpflichtige Zwecke im Rahmen seines Unternehmens, steht ihm unter den Voraussetzungen des § 15 UStG der Vorsteuerabzug zu. Dient das Bauwerk dagegen der Ausführung steuerfreier Umsätze, so darf der Besteller aus den Baurechnungen keinen Vorsteuerabzug vornehmen.^[2]

Vorsteuerschädliche Verwendung

Eine vorsteuerschädliche Verwendung kann auch in der gem. § 4 Nr. 9a UStG möglicherweise steuerfreien Weiterlieferung des Bauwerks durch den Besteller an den Grundstückseigentümer bestehen. Die folgenden Ausführungen werden sich deshalb vorwiegend mit der Frage beschäftigen, ob eine Weiterlieferung erfolgt und wie sie ggf. umsatzsteuerlich zu behandeln ist.

[1] BFH, Beschluss v. 13.9.1984, V B 10/84, BStBl 1985 II S. 21.

[2]

S. Umsatzsteuer bei Haus- und Grundbesitz: Der Vorsteuerabzug,

s. Umsatzsteuer bei Haus- und Grundbesitz: Option zur Umsatzsteuer – die steuerpflichtigen Umsätze.

2.2.2 Weiterlieferung des Bauwerks an den Grundstückseigentümer

Eine Weiterlieferung des Gebäudes an den Grundstückseigentümer ist für den Vorsteuerabzug des Bestellers schädlich, wenn die Weiterlieferung gemäß § 4 Nr. 9a UStG steuerfrei ist.^[1]

Hierfür ist gemäß BMF-Schreiben v. 23.7.1986^[2] wie folgt zu unterscheiden:

• Bei sofortiger Weiterlieferung des Gebäudes durch den Besteller an den Grundstückseigentümer im Zeitpunkt der Erstellung ist die Weiterlieferung nicht umsatzsteuerfrei gemäß § 4 Nr. 9a UStG, da die Weiterlieferung nicht der Grunderwerbsteuer unterliegt.^[3]
• Wird dem Grundstückseigentümer die Verfügungsmacht an dem Bauwerk hingegen erst später verschafft (z. B. bei Beendigung des Mietverhältnisses), so ist diese Lieferung steuerfrei nach § 4 Nr. 9a UStG, sofern sie als Übertragung eines Gebäudes auf fremdem Boden nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 i. V. m. § 1 Abs. 1 oder 2 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt.^[4]

Fraglich ist, wann eine steuerfreie Weiterlieferung an den Grundstückseigentümer vorliegt:

Leistungsempfänger

Leistungsempfänger der Werklieferung des Bauunternehmers ist zunächst derjenige, der gegenüber dem Bauunternehmer im eigenen Namen als Besteller des Bauwerks aufgetreten ist.

Weiterlieferung

Im Eigentumsübergang des Gebäudes auf den Grundstückseigentümer gem. §§ 946 BGB und 94 BGB ist nach der Rechtsprechung des BFH^[5] nicht zwangsläufig eine (Weiter-)Lieferung an den Grundstückseigentümer zu sehen. Denn eine Weiterlieferung des Bauwerks durch den Besteller kann nur angenommen werden, wenn der Gr...