VII Gesellschafterwechsel – Steuerrechtlicher Teil – / 4 Grunderwerbsteuer

Rz. 682

Aufgrund der Regelungen in § 1 Abs. 2a GrEStG^[1] tritt bei Änderungen im Gesellschafterbestand einer Grundbesitz haltenden Personengesellschaft (§ 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG oder Kapitalgesellschaft (§ 1 Abs. 2a Satz 4 und 5 GrEStG) Grunderwerbsteuerpflicht ein, wenn innerhalb eines Zeitraums von 10 Jahren der Gesellschafterbestand derart ausgewechselt wird, dass bei wirtschaftlicher Betrachtung dieser Gesellschafterwechsel als ein auf die Übereignung eines Grundstücks gerichtetes Rechtsgeschäft anzusehen ist. Das ist nach der Gesetzesfiktion stets der Fall, wenn 90 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen auf neue Gesellschafter übergehen.^[2]

Rz. 683

§ 1 Abs. 2a GrEStG fingiert bei einem Grundstücksübergang auf eine Personengesellschaft einen rechtsgeschäftlichen Grundstücksübergang. Dabei sind nach Auffassung der Finanzverwaltung^[3] die Steuerbefreiungen des § 3 i. V. m. § 6 Abs. 3 und 4 GrEStG zu beachten.

Praxis-Beispiel

Anwendbarkeit von Steuerbefreiungen

A, B und C sind Gesellschafter einer OHG. A überträgt seinen Anteil von 90 % auf seinen Sohn D. B überträgt seinen Anteil von 8 % auf den ihm fremden E. Auf die Übertragung des Anteils von A auf D, die zusammen mit der Anteilsübertragung von B auf E einen Grundstücksübergang nach § 1 Abs. 2a GrEStG auslöst, ist § 3 Nr. 6 GrEStG anzuwenden. Zu besteuern sind nur 8 % der Bemessungsgrundlage für die Übertragung des B auf E, da für die 2 % des C § 6 Abs. 3 GrEStG anzuwenden ist.

Bei einem Grundstücksübergang von einer Kapitalgesellschaft auf eine fiktive neue Kapitalgesellschaft kommen dagegen die personenbezogenen Steuerbefreiungen des § 3 Nr. 3 bis 7 GrEStG nicht in Betracht. Auch die Steuervergünstigungen der §§ 5, 6 und 7 GrEStG sind auf Kapitalgesellschaften nicht anwendbar. Bei Anteilsübertragungen an Kapitalgesellschaften liegt kein Übergang auf oder von einer Gesamthand vor.

Rz. 684

Gehört zum Vermögen einer Gesellschaft ein inländisches Grundstück, so unterliegt gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Steuer auch ein Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übertragung eines Anteils an der Gesellschaft begründet, wenn dadurch alle unmittelbar oder mittelbar mindestens 90 % der Anteile der Gesellschaft in der Hand des Erwerbers vereinigt werden.§ 1 Abs. 3 GrEStG stellt einen Ergänzungstatbestand zu den Erwerbsvorgängen nach § 1 Abs. 1 und Abs. 2a GrEStG dar, indem sie den Inhaber der Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft so behandelt, als gehörten ihm zufolge der Vereinigung dieser Anteile in seiner Hand die im Eigentum der Gesellschaft befindlichen Grundstücke. Gegenstand der Besteuerung ist somit nicht der Anteilserwerb als solcher, sondern die durch ihn begründete grunderwerbsteuerrechtlich eigenständige Zuordnung der der Gesellschaft gehörenden Grundstücke. Erfasst werden soll die Sachherrschaft bezüglich der Grundstücke, die durch die Innehabung der Gesellschaftsanteile vermittelt wird. Eine Anteilsvereinigung i. S. d. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG liegt demgemäß auch dann vor, wenn der Anteilserwerber die Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft mittelbar über eine andere Gesellschaft hält, an der er zu 100 % beteiligt ist.

Rz.

Zu beachten ist bei der Unterschiedlichkeit der anzuwendenden Gesetzesvorschriften, dass § 1 Abs. 3 GrEStG subsidiär neben § 1 Abs. 2a GrEStG weiterhin anwendbar bleibt. Wenn demnach bei Umstrukturierungsmaßnahmen innerhalb eines Konzernverbundes eine Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 2a GrEStG zu vermeiden ist (z. B. mangels Anteilsübertragung auf "neue" Gesellschafter), bleibt stets noch zu prüfen, ob nicht etwa der Tatbestand der (mittelbaren) Anteilsvereinigung bzw. Anteilübertragung i. S. d. § 1 Abs. 3 GrEStG erfüllt wird.

Rz. 685

Hinzuweisen ist auf die mit Wirkung zum 1.7.2021 in § 6a GrErwStG aufgenommene "Steuervergünstigung bei Umstrukturierungen im Konzern". Bei bestimmten Umstrukturierungen von Unternehmen tritt eine Befreiung von der Grunderwerbsteuer ein, wenn sich die Beteiligungsverhältnisse nicht mittelbar ändern.

Folgende Erwerbsvorgänge sind u. a. begünstigt:

Umwandlungsvorgänge nach UmwG:

Nach § 6a Satz 1 Halbsatz 1 GrEStG wird für einen Erwerbsvorgang nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2a Satz 1, Abs. 2b Satz 1, Abs. 3 Nr. 2 und Nr. 4 und Abs. 3a GrEStG aufgrund einer Umwandlung i. S.d § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 des UmwG die Steuer nicht erhoben.

Begünstigte Umwandlungen i. S. d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UmwG sind:

• Verschmelzung (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UmwG),
• Spaltung – Aufspaltung, Abspaltung, Ausgliederung – (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 UmwG),
• Vermögensübertragung (§ 1 Abs. 1 Nr. 3 UmwG).^[4]

Die Vorschrift erfasst u. a. die Fälle,

• dass eine abhängige Gesellschaft auf das herrschende Unternehmen verschmolzen wird (BFH-Urteil II R 18/19; BFH-Urteil II R 20/19),
• dass eine abhängige Gesellschaft auf eine natürliche Person als herrschendes Unternehmen verschmolzen wird (BFH-Urteil II R 15/19) und
• dass eine abhängige Gesellschaft durch Ausgliederung aus dem herrschenden Unternehmen neu entsteht (BFH-Urteil II R 16/19).

6a Satz 1 GrEStG begü...