ZAP 4/2024, Wegzug aus Deutschland – Steuerliche Konsequ ... / c) Entsprechensklausel

§ 21 Abs. 1 S. 1 ErbStG verlangt für die Anrechnung, dass die ausländische Steuer der deutschen Erbschaftsteuer entspricht, sog. Entsprechensklausel. Insbesondere bei Nachlasssteuern, also Steuern, die am gesamten Nachlass und nicht wie die deutsche Erbanfallsteuer am Erwerb des Einzelnen anknüpfen, ist fraglich, ob die Entsprechung gewahrt ist. Der BFH hat hierzu ausgeführt, dass sich eine allzu restriktive Auslegung von § 21 ErbStG verbietet (BFH, Urt. v. 6.3.1990 – II R 32/86). Der Entsprechensklausel ist Genüge getan, sobald die ausländische Steuer den Übergang des Nachlasses besteuert.

Daneben ergeben sich bei sog. capital gains taxes in diesem Zusammenhang Probleme. Diese Wertzuwachssteuern werden in einigen Staaten neben oder anstatt einer Erbschaft- oder Schenkungsteuer erhoben.

Unterschiedlich ist dabei auch die Eingliederung der capital gains taxes in das ausländische Steuerrecht. Es gibt Formen einer sog. isolierten Wertzuwachssteuer (z.B. „Plus Valia” für Grundbesitz in Spanien), aber auch in das ausländische Einkommensteuerrecht eingebettete Wertzuwachssteuern (etwa die südafrikanische capital gains tax). Isoliert erhobene Wertzuwachssteuern, wie bspw. die INVIM in Italien, sind anrechenbar (FG München, Urt. v. 14.11.2001 – 4 K 2407/98).

Das FG Rheinland-Pfalz hat in einer Entscheidung aus 1999 bei einer Schenkung die Anrechenbarkeit der ausländischen Steuer verneint, da die beim Veräußerer entstehende Steuerbelastung im Ausland vom Erwerber nur als Gegenleistung entsprechend den Grundsätzen der gemischten Schenkung übernommen werden könne (FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 16.9.1999 – 4 K 2557/98). Eine Diskussion der Entsprechensklausel war nach der Auffassung des Gerichts nicht mehr erforderlich.

Der BFH hat bspw. die kanadische capital gains tax im Erbfall als nicht zur Anrechnung tauglich erklärt, da der fiktive Veräußerungsgewinn als Einkommen bei der Einkommensteuer in Kanada erfasst werde und es sich daher nicht um eine der deutschen Erbschaftsteuer entsprechende Steuer handele (BFH, Urt. v. 26.4.1995 – II R 13/92).

Bestehen die Wirtschaftsgüter des Nachlasses zum Teil aus inländischem Vermögen und zum Teil aus ausländischem Vermögen i.S.v. § 121 BewG, wird die ausländische Steuer nach § 21 Abs. 1 S. 2 ErbStG nur zum Teil angerechnet. Aufzuteilen ist zwischen dem steuerpflichtigen Auslandsvermögens und dem steuerpflichtigen Gesamtvermögen. Sind mehrere Staaten beteiligt, so ist nach § 21 Abs. 1 S. 3 ErbStG für jeden Staat gesondert zu berechnen, wie hoch der anrechenbare Teil ist.