ZErb 03/2024, Ausgewählte Aspekte der Grunderwerbsteuer ... / 7. Rückgängigmachung und Aufhebung der Steuerfestsetzung

Ähnlich – in den Rechtswirkungen und teilweise auch den Voraussetzungen – wie § 29 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, enthält auch das GrEStG mit § 16 eine Regelung über die Nichtfestsetzung der Steuer oder ihre spätere Aufhebung oder Änderung bei Rückgängigmachung einer zuvor die Grunderwerbsteuer auslösenden Grundstücksübertragung.

Besonders bei § 16 Abs. 1 GrEStG sind die Voraussetzungen nur in Teilbereichen ähnlich, weil zunächst in Nr. 1 zwar die Rückgängigmachung vor Eigentumsübertragung durch Ausübung eines im ursprünglichen Vertrag vorbehaltenen Rücktrittsrechts, aber auch eine freie Vereinbarung jetzt zusätzlich aber innerhalb von zwei Jahren seit der Entstehung der Steuer erfasst ist.

Nach der Alternative (Nr. 2) muss der Vertrag wegen Nichterfüllung von Vertragsbedingungen aufgrund eines Rechtsanspruchs rückgängig gemacht werden. Wiederum können Fälle erfasst sein im Bereich der unentgeltlichen Vermögensnachfolge, gerade Schenkungen mit Rückforderungsrechten.^[69]

In § 16 Abs. 2 GrEStG wird durch Nichtfestsetzung der Steuer etc. jetzt jeder Rückerwerb des Eigentums innerhalb von zwei Jahren seit Entstehung der Steuer für den vorausgegangenen Erwerbsvorgang privilegiert (Nr. 1). Alternativ kann es ausreichen, wenn das dem Erwerbsvorgang zugrunde liegende Rechtsgeschäft nichtig war oder infolge einer Anfechtung rückwirkend als nichtig anzusehen ist oder wieder, wenn die Vertragsbedingungen des vorausgegangenen Rechtsgeschäfts nicht erfüllt werden und deshalb die Rückgängigmachung erzwungen aufgrund eines Rechtsanspruchs des Schenkers erfolgt (Nrn. 2 und 3).

Gerade für § 16 Abs. 2 GrEStG ist der tatsächliche Rückerwerb notwendig, also eine Herausgabe^[70] zwischen den gleichen Beteiligten, mit begrenzten Ausnahmen, z.B. bei Eintritt einer Gesamtrechtsnachfolge kraft Erbfalls vor dem Rückerwerb.^[71] Bei der Herausgabe sind Fälle kritisch zu sehen, in denen zeitnah wieder eine Übertragung an eine dritte Person stattfindet.^[72]

Eine erhebliche Einschränkung in der Praxis gegenüber § 29 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG kann die Vorschrift des § 16 Abs. 5 GrEStG bewirken: Alle Privilegierungen durch ein Erlöschen der Steuer nach den Abs. 1 und 2 gelten dann nicht (vgl. § 16 Abs. 5 GrEStG), wenn der Erwerb nicht fristgerecht und in allen Teilen vollständig nach §§ 18-20 GrEStG angezeigt worden war.^[73]

In diesen Fällen kann durch das Zusammenspiel der §§ 18-20 GrEStG, mit den teilweise nebeneinanderstehenden Anzeigepflichten, ohne Entlastung des jeweils anderen, im ungünstigsten Fall – bei Verlust von Privilegien nach § 16 Abs. 5 GrEStG aufgrund Verstoßes gegen Anzeigepflichten – eine mehrfache Grunderwerbsteuerpflicht bei Auslösung und Rückgängigmachung von Vorgängen entstehen.^[74] Im Fall der Verletzung der Anzeigepflicht durch einen Notar (§ 18 GrEStG) reicht es allerdings jetzt nach dem BFH für die Wahrung der Anzeigepflicht des Erwerbers (§ 19 GrEStG), wenn die verspätete Anzeige des Notars (Zwei-Wochen-)Frist des § 18 GrEStG) wenigstens innerhalb der Frist des § 19 Abs. 3 GrEStG, also der gleichlangen Frist für die Anzeige des Steuerschuldners, aber beginnend erst mit Kenntnisnahme beim zuständigen Finanzamt eingeht.^[75]

Sehen muss man dann auch, dass für den Inhalt der Anzeige "Mussvorschriften" gelten (§ 20 GrEStG) und nicht – wie bei einer Anzeige nach § 30 ErbStG – bloße Sollvorschriften (§ 30 Abs. 5 ErbStG). Auch daraus kann sich leichter eine Verfehlung der Pflicht zur fristgerechten Einreichung eben einer ordnungsgemäßen Anzeige beim zuständigen Finanzamt für Grunderwerbsteuerfragen ergeben. Auch örtliche Zuständigkeiten sind hier, ggf. unter Berücksichtigung von Sondertatbeständen, zu beachten.

[69] Im Einzelnen Loose, in: Viskorf, GrEStG, 20. Aufl. 2021, § 16 Rn 37 ff.; Koppermann, in: Behrens/Wachter, GrEStG, 2. Aufl. 2022, § 16 Rn 83 ff.

[70] Loose, in: Viskorf, GrEStG, 20. Aufl. 2021, § 16 Rn 64 ff.

[71] Dazu BFH v. 6.12.1978 – II R 81/73, BStBl II 1979, 249, Loose, in: Viskorf, GrEStG, 20. Aufl. 2021, § 16 Rn 65, zu "Weiterveräußerungsfällen".

[72] Dazu Pahlke, in: Pahlke/Franz, GrEStG, 7. Aufl. 2023, § 16 Rn 34.

[73] GLE v. 10.5.2022, BStBl I 2022, 821, Tz. 10; vgl. auch Halaczinsky, UVR 2023, 186.

[74] Zu Anzeigepflichten z.B. Mörwald, in: Loose/Broemel/Mörwald, Grunderwerbsteuer im Unternehmen, 2023, S. 637 ff.

[75] BFH v. 21.6.2023 – II R 2/21, DStR 2023, 2226.