ZErb 05/2008, Zur Vererblichkeit des Verlustabzugs

Einführung

Mit Beschluss vom 17. Dezember 2007 hat der Große Senat des BFH entschieden, dass der Erbe einen vom Erblasser nicht genutzten Verlustabzug nach § 10d EStG in Zukunft nicht mehr zur Minderung seiner eigenen Einkommensteuer geltend machen kann.^[1] Er ist damit von einer rund 45 Jahre währenden höchstrichterlichen Rechtsprechung und entsprechenden Praxis der Finanzverwaltung^[2] abgerückt. Aus Gründen des Vertrauensschutzes ist die neue, für die Steuerbürger ungünstigere Rechtsprechung allerdings erst in solchen Erbfällen anzuwenden, die nach Veröffentlichung dieses Beschlusses (also mit Ablauf des 13. März 2008) eintreten werden.

[1] BFH vom 17.12.2007 – GrS 2/04, DStR 2008, 545-553.

[2] Vgl. aktuell ESTR 2005 H 10 d "Verlustabzug im Erbfall".

1. Ausgangsproblem und Verfahrensgeschichte

Der nunmehr ablehnenden Haltung des BFH gegenüber der Vererblichkeit des Verlustabzugs liegen grundsätzliche dogmatische Überlegungen zur Gesamtrechtsnachfolge im Einkommensteuerrecht zugrunde. Zwar findet sich im Steuerrecht mit § 45 Abs. 1 AO eine ausdrückliche Regelung zur Gesamtrechtsnachfolge, § 45 Abs. 1 AO spricht aber allein von den "Forderungen und Schulden aus dem Steuerschuldverhältnis". Da die Vererblichkeit des Verlustabzugs dagegen gesetzlich nicht ausdrücklich geregelt ist, hatte der BFH sich mit dem Umfang der Gesamtrechtsnachfolge über den Wortlaut des § 45 Abs. 1 AO hinaus zu befassen.

Bereits in der Vergangenheit finden sich zahlreiche Stellungnahmen der Rechtsprechung zur Vererblichkeit des Verlustabzugs. Lange wurden diese unter Hinweis auf das Prinzip der Gesamtrechtsnachfolge bejaht.^[3] Im Frühjahr 2000 hatte dann der I. Senat des BFH mit einer Divergenzanfrage eine Änderung der gängigen Rechtsprechung angestrebt,^[4] dann aber trotz jeweils zustimmender Beschlüsse des angefragten IV., VIII. und XI. Senats^[5] doch an der bisherigen Rechtsprechung festgehalten.^[6] Sein Zurückrudern begründete der I. Senat im Wesentlichen mit dem Hinweis auf die bislang gefestigte Rechtsprechung und die Akzeptanz selbiger bei der Finanzverwaltung. Eine solch gefestigte Handhabung müsse respektiert werden, solange nicht weit überwiegende Gründe für deren Aufgabe sprächen.^[7]

Einen neuen Anlauf unternahm dann der XI. Senat mit einer neuen, nun vom Großen Senat beantworteten Divergenzanfrage, die die bisherige Rechtsprechung erneut infrage stellte.^[8] Zugrunde lag diesem Verfahren der Fall eines Landwirts und Hoferben, der den nicht ausgenutzten Verlustvortrag seines verstorbenen Vaters in Höhe von 45.000 EUR nach § 10 d EStG von seiner Einkommensteuer abziehen wollte. Der nach der Höfeordnung vererbte Hof und das hoffreie Vermögen bildeten zwei Nachlassteile, die unmittelbar zum einen auf den Hoferben und zum anderen auf die Erbengemeinschaft übergegangen waren. Da sein Erbteil am hoffreien Vermögen lediglich 10 % betrug, vertrat das Finanzamt die Auffassung, der Kläger könne auch nur 10 % der vom Erblasser nicht verbrauchten Verluste abziehen. Übereinstimmend mit der Auffassung der Finanzverwaltung^[9] wurde die Vererblichkeit des Verlustabzugs im Grundsatz von dem Finanzamt aber nicht infrage gestellt. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht Kiel^[10] lehnte daraufhin einen Verlustabzug gänzlich ab, da das Recht auf Verlustvortrag gem. § 10 d EStG nicht vererblich sei. Der XI. Senat schloss sich dieser Sichtweise an. Nachdem die beiden angefragten Senate (der I. und VIII. Senat) einer Änderung der Rechtsprechung widersprachen,^[11] hatte letztendlich der Große Senat des BFH über die Vererblichkeit des Verlustabzugs zu entscheiden.

[3] BFH v. 17.2.1961 – VI 66/59, BStBl III 1961, 230; BFH v. 22.6.1962 – VI 49/61, BStBl III 1962, 386; BFH v. 17.5.1972 – I R 126/70, BStBl II 1971, 621; BFH v. 25.4.1974 – VIII R 61/69, nicht veröffentlicht; BFH v. 13.11.1979 – VIII R 193/77, BStBl II 1980, 188. Bewusst offen gelassen wurde diese Frage von BFH v. 13.1.1993 – X R 53/91, BStBl II 1993, 346 und BFH v. 22.9.1993 – X R 107/91, BStBl II 1993, 874.

[4] BFH v. 29.3.2000 – I R 76/99, BStBl II 2000, 622.

[5] IV. Senat des BFH v. 24.8.2000 – IV ER -S- 1/00, ZEV 2000, 468 (Leits.); VIII Senat des BFH v. 24.10.2000 – VIII ER -S- 1/00, BFH/NV 2001, 162; XI. Senat des BFH v. 6.9.2000 – XI ER -S- 3/00, unveröffentlicht.

[6] BFH v. 16. 5. 2001 – I R 76/99, BStBl II 2002, 487. Diese Verfahrensweise wurde zu Recht kritisiert, vgl. Strnad, FR 2001, 1053; Heinicke in Schmidt, Kommentar zum EStG, § 10 d EStG Rn 13.

[7] BFH v. 16. 5. 2001 – I R 76/99, BStBl II 2002, 487. Wörtlich führt der I. Senat unter II. 4. a) aa) aus: "Dass die bisherige Beurteilung bei streng dogmatischer Betrachtung Zweifeln begegnet, vermag für sich allein ein Abrücken von der langjährigen und praxisbestimmten höchstrichterlichen Rechtsprechung nicht zu rechtfertigen."

[8] BFH v. 10.4.2003 – XI R 54/99, BStBl II 2004, 400.

[9] Vgl. aktuell ESTR 2005 H 10 d "Verlustabzug im Erbfall".

[10] FG Kiel v. 21.9.1999 – III 23/95, EFG 1999, 1221.

[11] I. Senat des BFH v. 22.10.2003 – I ER -S- 1/03, BStBl II 2004, 414; VIII. Se...