ZErb 05/2011, Der Fiskus und das Ehrenamt / III. Qualifikation als sonstige Einkünfte gem. § 22 Nr. 3 EStG

Während für Berufsbetreuer höchstrichterlich entschieden wurde, dass diese Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit iSd § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG erzielen,^[19] hat der BFH zur Einkünftequalifikation bei ehrenamtlichen Betreuern bisher noch nicht Stellung bezogen.^[20]

Zwar ist es mittlerweile anerkannt, dass eine an ehrenamtliche Betreuer gezahlte Aufwandsentschädigung sonstige Einkünfte iSv § 22 Nr. 3 EStG darstellt und Werbungkosten ggf. mit pauschal 25 % des Betrags berücksichtigt werden können,^[21] doch stellt sich die Frage, ob diese Zuordnung uneingeschränkt gelten kann oder ob die ehrenamtliche Tätigkeit ab einem bestimmten Ausmaß nicht ebenfalls als selbstständige Arbeit iSd § 18 EStG zu qualifizieren ist. Im Hinblick auf diese Abgrenzung besteht jedoch keine Einigkeit zwischen Rechtsprechung und Finanzverwaltung.

[19] Vgl. die Urteile BFH v. 15.6.2010, VIII R 10/09, BStBl II 2010, 906 (907 f) und BFH v. 15.6.2010, VIII R 14/09, BStBl II 2010, 909 (910 ff), in denen der VIII. Senat die bisherige Rechtsprechung des IV. Senates (BFH v. 4.11.2004, IV R 26/03, BStBl II 2005, 288 (288 f)), nach der die Einnahmen eines Berufsbetreuers als gewerblich iSd § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG zu qualifizieren waren, ausdrücklich aufgegeben hat.

[20] Korte, EFG 2010, 124 (124).

[21] Siehe stv. FinMin NRW v. 12.1.2009, S 2121-14a-V B 3 für die einvernehmliche Regelung der Bundesländer; Birmanns, NWB Fach 19, 3449 (3450); Heß (o. Fn 3), "Aufwandsentschädigung" Rn 25.

1. Möglichkeiten der Abgrenzung durch Rechtsprechung und Finanzverwaltung

Das FG Baden-Württemberg zieht zur Abgrenzung der Einkunftsarten die Anzahl der betreuten Personen heran. Ist die in § 1 Abs. 1 VBVG festgelegte Grenze von zehn Betreuungen überschritten, so soll der ehrenamtliche Betreuer – auch wenn die Berufsmäßigkeit nicht gerichtlich festgestellt wurde – gewerbliche Einkünfte gem. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG (bzw. unter Berücksichtigung der Änderung der Rechtsprechung nun wohl Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit iSv § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG) erzielen. Auch wenn das Gericht in seinem Urteil letztlich offengelassen hat, wie in Fällen mit einer geringeren Zahl von Betreuungen zu verfahren ist, kann aus seiner Argumentation jedoch geschlossen werden, dass die Tendenz zugunsten einer generellen Grenzziehung bei zehn Betreuungen ausfällt.^[22]

Die OFD Koblenz hingegen geht bei ehrenamtlichen Betreuern regelmäßig nur so lange von sonstigen Einkünften gem. § 22 Nr. 3 EStG aus, wie diese lediglich ein bis drei Personen betreuen.^[23]

[22] FG Baden-Württemberg v. 24.9.2009, 3 K 1350/08, EFG 2010, 120 (121); so auch die OFD Niedersachsen in ihrem "Merkblatt über die steuerliche Behandlung von Aufwandsentschädigungen nach §§ 1835, 1835 a BGB für ehrenamtliche Betreuer(innen) und Berufsbetreuer(innen)", S. 5 f, die alternativ den maximalen Zeitaufwand auf 20 Wochenstunden begrenzt, http://www.ofd.niedersachsen.de/live/live.php?&navigation_id=17514&article_id=67927&_psmand=110, zuletzt besucht am 5.3.2011.

[23] OFD Koblenz v. 15.12.2006, S 2240 A-St 31 4, DB 2007, 255 (255); dem folgend FinMin Schleswig-Holstein v. 26.1.2007, VI 308-S 2240-103.

2. Stellungnahme

Die Unterscheidung zwischen Einkünften aus selbstständiger Arbeit und sonstigen Einkünften hat in diesem Bereich nach der Änderung der BFH-Rechtsprechung zu Einkünften aus Berufsbetreuung zwar nicht mehr derart gravierende Konsequenzen wie zuvor bei der Unterscheidung von gewerblichen und sonstigen Einkünften im Hinblick auf das Entstehen einer Gewerbesteuerpflicht und einer grundsätzlichen Buchführungspflicht, doch besteht das Erfordernis einer sachgerechten Abgrenzung weiterhin unter gleichheitsrechtlichen Aspekten.

Als problematisch erweist sich indes bereits die Festlegung eines Abgrenzungsmerkmals. Die Anzahl der betreuten Personen mag auf den ersten Blick ein leicht zu handhabendes Kriterium zur Abgrenzung der Einkunftsarten darstellen,^[24] doch erscheint es fraglich, ob eine solche Verallgemeinerung die realen Umstände korrekt widerspiegeln kann. Leben mehrere Betreute in derselben Einrichtung, bestehen sicherlich Synergieeffekte, die dem Betreuer ein kosten- und zeiteffizientes Arbeiten ermöglichen, sodass in manchen Fällen eine Grenzziehung bei zehn Personen durchaus angemessen sein kann. Andererseits gibt es jedoch auch Betreuungsfälle, die aufgrund der persönlichen Vermögensverhältnisse und/oder der gesundheitlichen Verfassung des Betreuten so umfangreich und arbeitsintensiv sind, dass bereits die Übernahme einer einzelnen Betreuung ein berufsmäßiges Tätigwerden erfordert. Eine Pauschalierung mittels einer starren Personengrenze erscheint mithin problematisch. Eine solche Abgrenzung kann aufgrund der Eigenheiten einer jeden Betreuungsangelegenheit idealerweise nur im Wege der Einzelfallentscheidung erfolgen.

Anderseits besteht aktuell aber gerade durch die Einführung eines Freibetrags für ehrenamtliche rechtliche Betreuer in § 3 Nr. 26 b EStG^[25] ein verstärktes Bedürfnis für eine konkrete, nachvollziehbare und unter gleichheitsrechtlichen Aspekten gerechte Handhabung der Abgrenzung ...