ZErb 07/2024, Die gemeinnützige GmbH - ein geeignetes Ge ... / V. Erbschaft- und Schenkungsteuer

Nach § 13 Abs. 1 Nr. 16b S. 1 ErbStG sind Zuwendungen an inländische gGmbH erbschaft- bzw. schenkungsteuerfrei. Die Vorschrift gilt sowohl für freigiebige Zuwendungen als auch für Erwerbe von Todes wegen.^[40]

[40] Von Oertzen/Loose/Schienke-Ohletz, § 13 Rn 84.

1. Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 16b S. 1 ErbStG

Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist zunächst, dass es sich um eine freigiebige Zuwendung i.S.d. § 7 Abs. 1 ErbStG handelt. Es darf insbesondere kein Gegenleistungsverhältnis wie beispielsweise beim Sponsoring bestehen.^[41]

Die Steuerbefreiung gilt nach ihrem ausdrücklichen Wortlaut nur für Zuwendungen an inländische Körperschaften des privaten Rechts. Eine Beschränkung der Anwendung der §§ 51 ff. AO auf das Inland war nach den entsprechenden Entscheidungen des EuGH^[42] allerdings zumindest im EU/EWR-Raum nicht mehr haltbar, worauf der Gesetzgeber mit der Einführung des § 51 Abs. 2 AO reagiert hat, der die Verwirklichung steuerbegünstigter Zwecke im Ausland begünstigt.^[43]

Die Empfängerkörperschaft muss die Erfordernisse der Gemeinnützigkeit sowohl formell als auch materiell im Zeitpunkt der Zuwendung erfüllen, §§ 60 Abs. 2, 61 Abs. 3 AO, wobei neben den allgemeinen Nachversteuerungsvorschriften der § 61 Abs. 3 bzw. § 63 Abs. 2 i.V.m. § 61 Abs. 3 AO, insbesondere der Nachversteuerungsvorbehalt des § 13 Abs. 1 Nr. 16b S. 2 ErbStG, zu beachten sind.

[41] BMF v. 18.2.1998, BStBl 1998, 212; T/G/J/G/Jülicher, § 13 Rn 183.

[42] EuGH, Urt. v. 14.9.2006 – C-386/04, DStR 2006, 1736; EuGH, Urt. v. 27.1.2009 – C-318/07, DStR 2009, 207.

[43] Siehe dazu ausführlich: T/G/J/G/Jülicher, § 13 Rn 187a m.w.N.

2. Schädlichkeit eines wirtschaftlichen Geschäfts- oder’Zweckbetriebs?

Fraglich ist, ob das Unterhalten eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs (§ 14 AO) oder eines Zweckbetriebs (§ 65 AO) ganz oder teilweise einen Entfall der Steuerbefreiung zur Folge hat.^[44]

Die Finanzverwaltung ist der dahingehenden Auffassung der Rechtsprechung nicht gefolgt^[45] und hat eine mildere Regelung getroffen.^[46] Danach wird die Steuerbefreiung nicht dadurch ausgeschlossen, dass die Körperschaft einen Zweckbetrieb unterhält.^[47] Dies gilt auch für Zuwendungen, die zur Verwendung in dem Zweckbetrieb erfolgen.^[48] Ebenso unschädlich ist das Unterhalten eines partiell steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs, solange die Körperschaft nicht zuvorderst eigenwirtschaftliche Zwecke verfolgt.^[49] Eine Steuerbefreiung ist jedoch bei Zuwendungen, die dem steuerpflichtigen Geschäftsbetrieb zugutekommen, stets ausgeschlossen.^[50]

Der Ansicht der Finanzverwaltung ist uneingeschränkt zuzustimmen. Sofern die im Rahmen des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erwirtschafteten Mittel ausschließlich dem ideellen Bereich zugeführt werden, ist eine steuerliche Sanktion nicht angezeigt.

[44] Meincke/Hannes/Holtz/Hannes/Holtz, § 13 Rn 72; so BFH, Urt. v. 10.4.1991 – I R 77/87, BeckRS 1991, 22009934; BFH, Urt. v. 23.2.2012 – V R 59/09, DStR 2012, 1134.

[45] FinMin NRW, Verwaltungsanweisung v. 18.5.1992 – S 5105 – 9 – V A 2, DB 1992, 1378.

[46] R E 13.8 II ErbStR 2019.

[47] Richter/Godron, § 18 Rn 15.

[48] Meincke/Hannes/Holtz/Hannes/Holtz, § 13 Rn 72.

[49] Meincke/Hannes/Holtz/Hannes/Holtz, § 13 Rn 72.

[50] Richter/Godron, § 18 Rn 15; Meincke/Hannes/Holtz/Hannes/Holtz, § 13 Rn 72.

3. Sonderfall: Zuwendungen von Gesellschaftern an die gGmbH

Besonderheiten gelten für Zuwendungen von Gesellschaftern an die gGmbH. Diese stellen regelmäßig keine schenkungsteuerbaren freigiebigen Zuwendungen an die Körperschaft i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG dar,^[51] sodass es eines Rückgriffs auf § 13 Abs. 1 Nr. 16b S. 1 ErbStG nicht bedarf. So geht der BFH^[52] in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass eine Zuwendung des Gesellschafters, die in einem rechtlichen Zusammenhang mit einem Gesellschaftszweck steht, nicht als unentgeltlich anzusehen ist, da diese als sog. Leistung societatis causa^[53] einen gesellschaftsrechtlichen Vorgang darstellt.^[54] Dabei ist nicht entscheidend, ob der Gesellschaftszweck auf Gewinnerzielung gerichtet ist oder die Gesellschaft gemeinnützige Zwecke verfolgt.^[55] Dies gilt auch für die sog. "Ein-Mann-GmbH".^[56]

Bei einer gGmbH mit mehr als einem Gesellschafter ist jedoch stets die mit Gesetz vom 7.12.2011^[57] eingeführte Vorschrift des § 7 Abs. 8 ErbStG zu beachten, wonach auch die Werterhöhung von Anteilen an Kapitalgesellschaften als Schenkung gilt, wenn sie von einer an der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligten Person durch eine Leistung einer anderen Person an die Gesellschaft erfolgt.^[58]

[51] Schauhoff/Kirchhain, § 7 Rn 59; zu der ertragsteuerlichen Behandlung vgl. § 4’Abs. 1 S. 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 S. 1 KStG.

[52] BFH, Urt. v. 17.10.2007 – II R 63/05, ZEV 2008, 153 m.w.N.

[53] Wälzholz, ZEV 2008, 273, 374; BFH, Urt. v. 17.4.1996 – II R 16/93, DStR’1996, 1165; BFH, Urt. v. 17.10.2007 – II R 63/05, ZEV 2008, 153.

[54] T/G/J/G/Gebel, § 7 Rn 182; BFH, Urt. v. 17.10.2007 – II R 63/05, ZEV’2008, 153 m.w.N.

[55] BFH, Urt. v. 17.10.2007 – II R 63/05, ZEV 2008, 153.

[56] BFH, Urt. v. 17.10.2007 – II R 63/05, ZEV 2008, 153.

[57] BGBl I 2011, 2592.

[58] Siehe dazu: T/G/J/G/Gebel, § 7 Rn 414; R E 7.5 ErbStR 2019.