ZErb 09/2019, Verfügungsmöglichkeiten über eine in der S ... / 3. Doppelbesteuerung

Das DBA Deutschland-Schweiz bezieht sich lediglich auf die Erbschaftsteuer, nicht auf die Schenkungsteuer. Das DBA geht als Staatsvertrag dem deutschen Erbschaftsteuerrecht und den Schweizer Erbschaftsteuergesetzen in den einzelnen Kantonen vor. Das DBA betreffend die Erbschaftsteuern vom 30. November 1978 folgt im Aufbau und in den Grundzügen dem Musterabkommen der OECD zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Nachlass- und Erbschaftsteuern von 1966. Das Abkommen gilt für alle Steuern von Nachlässen, Erbanfällen und Schenkungen von Todes wegen, nicht jedoch für Steuern von Schenkungen unter Lebenden.

Für die Definition des Wohnsitzes in Art. 4 des DBA-CH/D wird nicht einfach auf das interne Recht verwiesen. Der letzte Wohnsitz eines Erblassers gilt als in der Schweiz gelegen, wenn er hier Wohnsitz oder ständigen Aufenthalt hatte oder wenn hier der Erbgang zu eröffnen ist. In Deutschland liegt der letzte Wohnsitz, wenn der Erblasser Inländer im Sinne des deutschen Erbschaftsteuerrechts war. Auf deutschen Wunsch wurden außerdem Sonderbestimmungen für Erblasser aufgenommen, die im Zeitpunkt des Todes, im Todesjahr oder in den vorangegangenen fünf Jahren in der Bundesrepublik Deutschland eine ständige Wohnstätte hatten. Für den Fall, dass der Erblasser zwar seinen Wohnsitz im Sinne des Abkommens in der Schweiz hatte, jedoch im Zeitpunkt des Todes seit mindestens fünf Jahren in Deutschland über eine ständige Wohnstätte verfügte (Doppelwohnsitz), hat sich die Bundesrepublik Deutschland ein konkurrierendes unbeschränktes Besteuerungsrecht vorbehalten. Diese Vorbehalte wirken sich nicht auf die Besteuerung in der Schweiz aus; die betroffenen Nachlässe können in der Schweiz besteuert werden, als ob die Bestimmung nicht bestehen würde.

Art. 4 Abs. 3 DBA-CH/D erlaubt Deutschland nur, die Steuerbelastung auf dem grundsätzlich auch in Deutschland steuerbaren Nachlassvermögen auf das deutsche Belastungsniveau anzuheben. Soweit der Schweiz zur Besteuerung zugewiesene Nachlassteile von der deutschen Steuer befreit sind, bleibt diese Steuerbefreiung bestehen. In den übrigen Fällen rechnet Deutschland die schweizerischen auf die deutschen Steuern an.

In Art. 8 Abs. 2 findet allerdings eine Besonderheit des deutschen Rechts Berücksichtigung: Danach sind die in Deutschland wohnhaften Erwerber für alle Erbanfälle und Vermächtnisse, ohne Rücksicht auf den letzten Wohnsitz des Erblassers, voll steuerpflichtig. Deutschland war nicht bereit, auf diese Besteuerung der Erben und Vermächtnisnehmer generell zu verzichten (siehe aber DBA CH-D von 1931, das nicht mehr in Kraft ist!). Schulden, die mit einem bestimmten Vermögensgegenstand in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, sind vom Wert dieses Vermögens abzuziehen. Dieser Zusammenhang wird in der Regel angenommen, wenn eine Schuld einen bestimmten Gegenstand belastet oder darauf sichergestellt ist.